badanie sprawozdań finansowych jest sposobem
advertisement
ISTOTA I CEL BADANIA SPRAWOZDAŃ FINANSOWYCH W KRAJACH O ROZWINIĘTEJ GOSPODARCE RYNKOWEJ występuje coraz większe zapotrzebowanie na informacje o sytuacji finansowomajątkowej jednostek oraz osiągniętych przez nie wynikach finansowych dane zawarte w sprawozdaniu finansowym mogą zawierać błędy, a nawet być celowo zniekształcone badanie sprawozdań finansowych jest sposobem, w jaki jedna osoba (lub podmiot gospodarczy) jest zapewniana przez inną (lub inny podmiot) o jakości, warunkach lub statusie tego podmiotu, który został poddany badaniu Definicja rewizji finansowo – księgowej, zgodnie z Małą Encyklopedią Rachunkowości jest to: „badanie następne (ex post) działalności określonej jednostki organizacyjnej (...) pod względem legalności, rzetelności i gospodarności” „rewizja finansowo - księgowa jest formą instytucjonalnej kontroli zewnętrznej, która zmierza do wykrywania ujemnych zjawisk w tej działalności, przyczyn ich powstania i spowodowanych skutków oraz wskazania dróg prowadzących do usunięcia ujemnych zjawisk w przyszłości” Inaczej rewizja finansowo-księgowa definiowana jest jako systematyczne badanie, polegające na: obiektywnym ustaleniu prawdziwości i ocenie danych o wynikach działalności gospodarczej oraz stanie finansowym i majątkowym badanej jednostki, zawartych w jej sprawozdaniu finansowym oraz stanowiących podstawę jego sporządzenia księgach rachunkowych określeniu stopnia zgodności zachodzącej między tymi stwierdzeniami, a przyjętymi kryteriami oceny zakomunikowaniu wyników tych badań zainteresowanym czytelnikom sprawozdania finansowego w postaci opinii i uzupełniającego ją raportu 1 Zgodnie z tak ujętym celem można określić charakter rewizji finansowej jako: okresowy, gdy przeprowadzona jest z zachowaniem ciągłości, np. raz w roku, doraźny, jeśli przeprowadzone jest w sytuacjach nadzwyczajnych, np. na specjalne zarządzenie, pełny, jeśli badaniem objęty jest całokształt działalności gospodarczej i finansowej, częściowy, jeśli badaniem są objęte tylko pewne odcinki działalności gospodarczej i finansowej podmiotu, wewnętrzny, jeśli dokonywana jest w ramach jednostki badanej przez specjalnie do tego celu przygotowanych pracowników, zewnętrzny, jeśli dokonywana jest przez organ zewnętrzny, jednostkę uprawniona do przeprowadzenia badania sprawozdania finansowego, obowiązkowy, jeśli konieczność jej przeprowadzenia jest prawnie unormowana lub wynika ze stosunku prawnego, nieobowiązkowy, jeśli jej przeprowadzenie zależy od uznania podmiotu. Rewizja może przyjmować również charakter rewizji wewnętrznej. Jej funkcje obejmują między innymi: badanie, ocenę i monitorowanie właściwego wykorzystania i skuteczności systemów rachunkowości i kontroli wewnętrznej. Działalność rewizji wewnętrznej obejmuje zazwyczaj jedno lub kilka z podanych niżej zadań: przegląd systemów rachunkowości i kontroli wewnętrznej, badanie informacji operacyjnej i finansowej, przegląd ekonomicznej poprawności, efektywności i skuteczności działalności operacyjnej, łącznie z niefinansową kontrolą przedsiębiorstwa, ocenę przestrzegania przepisów prawa, regulacji porządkowych i innych wymogów zewnętrznych oraz polityki zarządu, dyrektyw i innych wymogów w danej jednostce. 2 W ujęciu międzynarodowym rewizja finansowo-księgowa utożsamiana jest z pojęciem audytingu, oprócz tego można spotkać się z terminem audytu jako badaniem sprawozdań finansowych, oraz audytorem jako osoby przeprowadzającej W literaturze anglojęzycznej można spotkać wiele różnych definicji audytingu: audyt jest niezależnym badaniem i wyrażeniem opinii o sprawozdaniach finansowych przedsiębiorstw przez wyznaczonego w tym celu audytora i zgodnie z odpowiednimi wymaganiami statutowymi audyt jest metodycznym przeglądem i obiektywnym badaniem danego przedmiotu, włączając w to weryfikację specyficznych informacji określonych bądź to przez samego audytora, bądź też przez ogólnie przyjętą praktykę. Ogólnie celem audytu jest wyrażenie opinii, albo sformułowanie wniosków, co do przedmiotu audytu audyt jest procesem systematycznego, obiektywnego uzyskiwania i oceniania dowodów odnoszących się do wyników wydarzeń i działań gospodarczych, w celu ustalenia stopnia zależności pomiędzy tymi wynikami a ustanowionymi kryteriami, a także procesem przekazywania rezultatów tych działań zainteresowanym podmiotom różnice pomiędzy dwoma pojęciami: rewizji finansowej i badania sprawozdań finansowych rewizja finansowa obejmuje nie tylko badanie sprawozdania finansowego, ale również propozycje niezbędnych korekt informacji w nim zawartych oraz wydanie opinii o jego wiarygodności wraz z uzupełniającym ją raportem badanie sprawozdania finansowego jest pojęciem węższym i może być zdefiniowane jako obiektywne ustalenie prawdziwości i ocena informacji przedstawionych w sprawozdaniu finansowym oraz stanowiących podstawę jego sporządzenia księgach rachunkowych oraz określenie stopnia zgodności zachodzącej między tymi informacjami a przyjętymi kryteriami ich oceny 3 Celem badania sprawozdania finansowego w świetle ustawy o rachunkowości jest wyrażenie przez biegłego rewidenta pisemnej opinii wraz z jego raportem o tym, czy sprawozdanie finansowe jest prawidłowe oraz rzetelnie i jasno przedstawia sytuację majątkową i finansową, jak też wynik finansowy badanej jednostki. Opinia, o której mowa, powinna w szczególności stwierdzać, czy badane sprawozdanie finansowe: zostało sporządzone na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych zostało sporządzone zgodnie z określonymi ustawą zasadami rachunkowości jest zgodne co do formy i treści z obowiązującymi jednostkę przepisami prawa, statutem lub umową przedstawia rzetelnie i jasno wszystkie istotne dla oceny jednostki informacje, a w odniesieniu do sprawozdania z działalności jednostki, czy informacje zawarte w tym sprawozdaniu uwzględniają postanowienia art. 49 ust.2 i zgodne są z informacjami zawartymi w rocznym sprawozdaniu finansowym 4 W ujęciu Międzynarodowych Standardów Rewizji Finansowej, a dokładniej MSRF 120 celem badania sprawozdań finansowych jest umożliwienie biegłemu rewidentowi wyrażenia opinii o tym, czy sprawozdanie finansowe zostało we wszystkich istotnych aspektach sporządzone zgodnie z określonymi założeniami koncepcyjnymi sprawozdawczości finansowej. Zgodnie z postanowieniami MSRF – rewizja finansowa powinna dostarczyć uzasadnionej pewności, iż sprawozdania finansowe wolne są od uchybień. Pojęcie „uzasadnionej pewności” odnosi się do zebrania dowodów rewizyjnych. Biegły rewident powinien dokonywać rewizji zgodnie z MSRF oraz przestrzegać postanowień Kodeksu Etyki Dyplomowanych Księgowych, według którego podstawowymi zasadami określającymi odpowiedzialność zawodową biegłych rewidentów są: niezależność, uczciwość, rzetelność, obiektywizm, kompetencja i zaangażowanie zawodowe, ufność, profesjonalizm i przestrzeganie norm technicznych. Zakres badania sprawozdań finansowych zależy od jego celu, a ponadto od przyjętych kryteriów oceny informacji. Kryteria służące ocenie informacji różnią się w zależności od przedmiotu badania. Odpowiedzialność za przeprowadzenie badania sprawozdania finansowego spoczywa na biegłym rewidencie. 5 FORMY I RODZAJE UREGULOWAŃ PRAWNYCH BADANIA SPRAWOZDAŃ FINANSOWYCH organem określającym krajowe normy wykonywania zawodu biegłego rewidenta w Polsce jest Krajowa Izba Biegłych Rewidentów powołana do życia w czerwcu 1992 roku. Zadaniem Izby jest: reprezentowanie członków oraz ochrona ich interesów zawodowych, ustanawianie norm wykonywania zawodu biegłego rewidenta, po zasięgnięciu opinii ministra właściwego do spraw finansów publicznych i Komisji Papierów Wartościowych i Giełd, przy czym w odniesieniu do banków – dodatkowo, po zasięgnięciu opinii Komisji Nadzoru Bankowego, ustalanie zasad etyki zawodowej biegłych rewidentów, określanie teoretycznych i praktycznych kwalifikacji kandydatów na biegłych rewidentów i nadawanie im tytułu biegłego rewidenta, sprawowanie nadzoru nad należytym wykonywaniem zawodu i przestrzeganiem zasad etyki zawodowej przez członków Krajowej Izby Biegłych Rewidentów oraz przestrzeganiem przez podmioty uprawnione do badania sprawozdań finansowych przepisów niniejszej ustawy oraz innych przepisów dotyczących samorządu biegłych rewidentów i przepisów dotyczących przedmiotu działalności podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych, doskonalenie zawodowe członków Krajowej Izby Biegłych Rewidentów, nakładanie na członków Krajowej Izby Biegłych Rewidentów kar dyscyplinarnych za naruszanie prawa i norm wykonywania zawodu oraz etyki zawodowej. 6 Schemat: Struktura Krajowej Izby Biegłych Rewidentów ORGAN STANOWIĄCY (KRAJOWY ZJAZD) ORGAN WYKONAWCZY (KRAJOWA RADA) ORGAN KONTROLNY (KOMISJA REWIZYJNA) ORGAN SĄDOWNICZY SĄD DYSCYPLINARNY RZECZNIK DYSCYPLINARNY KRAJOWA KOMISJA NADZORU – utworzona przez ostatnią nowelizację ustawy Źródło: Opracowanie własne na podstawie art. 21 ust 1 Ustawy o biegłych rewidentach i ich samorządzie. Krajowa Rada Biegłych Rewidentów wydała siedem norm wykonywania zawodu biegłego rewidenta, które zostały w roku 2002 zmienione. W chwili obecnej obowiązuje 5 norm: Norma 1 – ogólne zasady badania sprawozdań finansowych W normie tej określony został cel i zakres badania, sposób przeprowadzenia badania, sporządzenia opinii i raportu z badania. Zawarte są również informacje dotyczące dokumentacji rewizyjnej oraz szczególnych problemów badania, 7 Norma 2 – specyfika badania sprawozdań finansowych jednostek sektora finansowego Norma ta stanowi uzupełnienie Normy 1, wynikające ze szczególnych zasad działania, które określają odrębne przepisy takich jednostek jak: banki, zakłady ubezpieczeń, fundusze inwestycyjne i emerytalne, przedsiębiorstwa maklerskie i inne, Norma 3 – badanie skonsolidowanych sprawozdań finansowych Norma ta stanowi również uzupełnienie Normy 1, a w przypadku jednostek sektora finansowego, również Normy 2. Przedstawiony jest w niej cel, kryteria i sposoby badania oraz opinia jako uzupełnienie do Normy 1 i 2, Norma 4 – ogólne zasady dokonywania przeglądy sprawozdań finansowych W normie tej określone są ogólne zasady dokonywania przeglądu sprawozdań finansowych, sporządzonych przez jednostki będące emitentami papierów wartościowych, dopuszczonych do publicznego obrotu i inne. Przy czym norma ta nie dotyczy tych sprawozdań finansowych co do których istnieje obowiązek ich badania w trybie określonym ustawą o rachunkowości, gdyż wówczas stosuje się Normy 1,2 i 3. Przedstawiony jest tu cel, zakres sposób przeprowadzenia przeglądu sprawozdań finansowych oraz sporządzenia raportu z przeglądu, Norma 5 – zasady postępowania podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych w zakresie badania sprawozdań finansowych i innych usług poświadczających, wykonywanych przez biegłych rewidentów Norma ta dotyczy między innymi umowy o badanie i wykonywanie innych usług poświadczających oraz zmian tych umów, kontroli jakości badania sprawozdania finansowego i innych usług poświadczających, dokumentacji rewizyjnej i jej archiwowania. 8 w zakresie uregulowań międzynarodowych dotyczących badania sprawozdań finansowych wyróżnić można: Międzynarodowe Standardy Rewizji Finansowej (MSRF), które zobligowany jest stosować biegły rewident w świetle zapisu punktu 7 Normy 1 wykonywania zawodu w: sprawach nieuregulowanych w normach, przy ustalaniu szczegółowej metodyki planowania i przeprowadzania badania sprawozdania finansowego, w razie wątpliwości Generalnie Akceptowane Standardy Audytingowe (GAAS) jako wytyczne do badania sprawozdań finansowych w Stanach Zjednoczonych. Wykres: Zakres działań AICPA AICPA 1. Uzgadnianie standardów i zasad dotyczących działalności rewidentów CPA 2. Publikowanie prac z zakresu rewizji 3. Promocja kształcenia w zakresie rewizji finansowej 4. Ustanawianie wewnętrznych przepisów i reprezentacja zawodu rewidenta Źródło: Opracowanie własne na podstawie www.aicpa.org. 9 Struktura Międzynarodowych Standardów Rewizji Finansowej zagadnienia wstępne odpowiedzialność planowanie kontrola wewnętrzna dowody rewizyjne wykorzystywanie (wyników) pracy innych audytorów wnioski i sprawozdania rewizyjne problemy szczegółowe usługi pokrewne Źródło: Opracowanie własne na podstawie Międzynarodowe Standardy Rewizji Finansowej i Międzynarodowe wskazówki Praktyki Rewizji Finansowej, SKwP, Warszawa 2000. 10 Powszechnie akceptowane standardy audytingowe - GAAS Cechy ogólne odpowiednia praktyka i biegłość niezależność obowiązek zawodowej staranności Dotyczące prac audytingowych odpowiednie planowanie i nadzór dostateczne zrozumienie systemu kontroli wewnętrznej wystarczające kompetentne dowody Dotyczące sporządzania raportu czy sprawozdania zostały sporządzone zgodnie z GAAP, tj. zasadami rachunkowości sytuacje kiedy GAAP nie są stosowane w sposób ciągły stosowność pouczających ujawnień wyrażenie opinii o sprawozdaniu finansowym Źródło: Opracowanie własne na podstawie D.M. Guy, D.R. Carmichael, L.A. Lach, Practitioner’s Guide to GAAS 2003, Wiley, USA 2003. 11 STANDARDY OGÓLNE 1. Audyt powinien być przeprowadzony przez osoby posiadające odpowiednie przygotowanie praktyczne i biegłe w swoim zawodzie 2. We wszystkich sprawach związanych z wyrażeniem opinii, które wymagają ustaleń, audytor powinien zachować niezależność 3. Obowiązek troski staranności zawodowej powinien być przestrzegany w planowaniu i wykonywaniu audytu, a także w trakcie sporządzania raportu STANDARDY DOTYCZĄCE PRAC AUDYTINGOWYCH 1. Praca powinna być odpowiednio zaplanowana, a asystenci właściwie nadzorowani 2. Dostateczne zrozumienie systemu kontroli wewnętrznej jest konieczne dla zaplanowania audytu i określenia rodzaju, zakresu i okresu badania 3. Wystarczające kompetentne dowody powinny być osiągnięte poprzez inspekcje, obserwacje, badania, potwierdzenia i powinny dać wiarygodne podstawy dla wyrażenia opinii o sprawozdaniu finansowy, podlegającym audytowi STANDARDY DOTYCZĄCE SPORZĄDZENIA RAPORTU 1. Raport powinien stwierdzać, czy sprawozdanie finansowe jest sporządzone zgodnie z powszechnymi zasadami rachunkowości 2. Raport powinien zidentyfikować te sytuacje, w których zasady te nie są w sposób ciągły stosowane w bieżącym okresie i okresach poprzedzających 3. Pouczające ujawnienia w sprawozdaniu finansowym powinny być uznane za zasadne 4. Raport powinien zawierać opinię o sprawozdaniu finansowym, albo stwierdzać, że opinia nie może być wyrażona. Kiedy nie można sformułować ogólnej opinii należy podać przyczyny. W każdym przypadku kiedy nazwisko audytora jest łączone ze sprawozdaniem finansowym raport powinien zawierać krótką, treściwą informację o charakterze pracy audytora i jego stopniu odpowiedzialności. 12 PODMIOT I PRZEDMIOT BADANIA SPRAWOZDAŃ FINANSOWYCH Podmiotem badania są wszystkie jednostki gospodarcze prowadzące księgi rachunkowe w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Przy czym obowiązek badania sprawozdania finansowego ustawa o rachunkowości nakłada na grupy kapitałowe oraz na jednostki kontynuujące działalność, takie jak: banki oraz zakłady ubezpieczeń, jednostki działające na podstawie przepisów o publicznym obrocie papierami wartościowymi i funduszach powierniczych, oraz przepisów o funduszach inwestycyjnych jednostki działające na podstawie przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, spółki akcyjne, jednostki, które w poprzedzającym roku obrotowym (za który sporządzono sprawozdanie finansowe) osiągnęły lub przekroczyły granicę dwóch z trzech następujących wielkości: a) średnioroczne zatrudnienie - 50 osób, b) suma aktywów bilansu na koniec roku obrotowego – równowartość w walucie polskiej 2.500.000 EURO, c) przychód netto ze sprzedaży towarów oraz operacji finansowych za rok obrotowy - równowartość w walucie polskiej 5 mln EURO. 13 Przedmiot badania stanowi sprawozdanie finansowe, które zgodnie z ustawą o rachunkowości obejmuje: bilans, rachunek zysków i strat, wprowadzenie do sprawozdania finansowego zawierające przede wszystkim zaprezentowanie zasad (polityki) rachunkowości oraz ustosunkowanie się kierownictwa jednostki do zasady kontynuacji działalności, dodatkowe informacje i objaśnienia. A ponadto dla jednostek podlegających corocznemu badaniu sprawozdanie finansowe zawiera: ♦ zestawienie zmian w kapitale (funduszu) własnym, ♦ rachunek przepływów pieniężnych. Za księgi rachunkowe, które są podstawą danych wykazywanych w sprawozdaniu finansowym uważa się: dowody księgowe stanowiące podstawę zapisów na kontach syntetycznych i analitycznych, księgi główną i księgi pomocnicze zawierające wszystkie konta syntetyczne i analityczne oraz pozabilansowe służące do ewidencji działalności gospodarczej jednostki, niezależnie od metody i techniki ich prowadzenia, zestawienia sald kont syntetycznych oraz sald kont analitycznych, księgę udziałowców (akcjonariuszy), do której prowadzenia zobowiązane są spółki kapitałowe i spółdzielcze. 14 Przedmiotem badania powinny być w szczególności omówione niżej obszary: system rachunkowości wewnętrznej, jako przetwarzają te i związany z nim system kontroli „urządzenia”, które gromadzą, kontrolują i docierający do księgowości, a więc stanowiący podstawę sporządzenia sprawozdania finansowego, materiał liczbowy, zgodność bilansu otwarcia wprowadzonego do ksiąg z zatwierdzonym bilansem zamknięcia za rok poprzedni (zachowanie ciągłości), a podziały wyniku z odpowiednią uchwałą, zapisy dokonane w ciągu badanego roku i na przełomie lat w księgach roku badanego i następnego oraz stanowiące ich podstawę dowody księgowe, poprawność inwentaryzacji, a między innymi realność spisu z natury zapasów oraz uzgodnienia kont rozrachunków, zdarzenia informacje, gospodarcze w postaci dotyczące badanego odpowiednich okresu, dokumentów, o są których dostępne jednostce dopiero po dacie sporządzenia sprawozdania finansowego. Informacje takie powinny być dostarczone przez badaną jednostkę zarówno przez jej personel księgowy, jak i handlowy (np. dotyczące upadłości), czy radcę prawnego (zapadłe w międzyczasie wyroki). Biegły rewident określa zazwyczaj zakres badania sprawozdania finansowego zgodnie z wymaganiami prawodawstwa, przepisów lub wymaganiami odpowiednich stowarzyszeń zawodowych 15 ROLA I POZYCJA PODMIOTÓW UPRAWNIONYCH DO BADANIA SPRAWOZDAŃ FINANSOWYCH Według „Ustawy o biegłych rewidentach i ich samorządzie” podmiotami uprawnionymi do badania są: biegli rewidenci prowadzący działalność gospodarczą określoną w ust.3 we własnym imieniu i na własny rachunek, spółki cywilne, jawne, partnerskie lub komandytowe z wyłącznym udziałem biegłych rewidentów, osoby prawne, które spełniają łącznie następujące wymagania: a) zatrudniają do badania sprawozdań finansowych biegłych rewidentów, b) większość członków zarządu stanowią biegli rewidenci, a jeżeli zarząd składa się z nie więcej niż 2 osób, to jedna z nich jest biegłym rewidentem, c) większość głosów w organach nadzorczych (radach nadzorczych, komisjach rewizyjnych) posiadają biegli rewidenci, a w przypadku braków organów nadzorczych większość głosów posiadają wspólnicy lub udziałowcy będący biegłymi rewidentami. badanie następuje na podstawie umowy między podmiotem sprawozdawczym (jednostką badaną), a podmiotem uprawnionym do badania (np. biegłym rewidentem). Umowy te nie muszą być nigdzie rejestrowane, a o ich zawarciu biegły rewident winien zawiadomić Krajową Izbę Biegłych Rewidentów. 16 Zgodnie z wyżej wymienioną ustawą zawód biegłego rewidenta może wykonywać osoba, która: korzysta w pełni z praw publicznych oraz ma pełną zdolność do czynności prawnych, jest nieskazitelnego charakteru i swoim dotychczasowym postępowaniem daje rękojmię prawidłowego wykonywania zawodu biegłego rewidenta, ukończyła studia wyższe w Polsce lub zagraniczne wyższe uznawane w Polsce za równorzędne i włada językiem polskim w mowie i piśmie, odbyła trzyletnią praktykę w Polsce, w tym co najmniej dwuletnią pod kierunkiem biegłego rewidenta, przy czym spełnienie tego warunku zostało uznane przez Komisję Egzaminacyjną, złożyła pozytywnie egzamin na biegłego rewidenta przed Komisją Egzaminacyjną, uzyskała dyplom biegłego rewidenta, Obowiązkiem biegłego rewidenta jest natomiast: postępować zgodnie ze złożonym ślubowaniem, stale podnosić kwalifikacje zawodowe według zasad określonych przez Krajową Radę Biegłych Rewidentów, przestrzegać uchwał organów Krajowej Izby Biegłych Rewidentów, regularnie opłacać składkę członkowską. 17 ROLA ETYKI ZAWODOWEJ W BADANIU SPRAWOZDAŃ FINANSOWYCH biegły rewident powinien : być uczciwy, rzetelny i szczery w swoim podejściu do pracy zawodowej; zachować postawę bezstronną, wolną od uprzedzeń, czyli taką, która pozwalałaby biegłemu uchodzić za wolnego od korzyści. wiarygodność to jeden z najważniejszych wymogów stawianych każdemu biegłemu. Kodeks Etyki Zawodowej biegłego rewidenta Tabela: Zawartość polskiego kodeksu etyki zawodowej biegłych rewidentów ROZDZIAŁ ZAWARTOŚĆ Rozdział 1 Definicje i zasady ogólne Rozdział 2 Podstawowe zasady etyki zawodowej Rozdział 3 Zasady postępowania przy wykonywaniu usług zawodowych nie podlegających na badaniu sprawozdań finansowych Rozdział 4 Wynagrodzenia Rozdział 5 Stosunki między członkami Izby Rozdział 6 Działalność informacyjna Rozdział 7 Wykonywanie zawodu poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej Rozdział 8 Postanowienia przejściowe Źródło: Opracowanie własne na podstawie załącznika do uchwały nr 2 Nadzwyczajnego Krajowego Zjazdu Biegłych Rewidentów z dnia 30 czerwca 2002 . 18 PODSTAWOWE ZASADY ETYKI ZAWODOWEJ RZETELNOŚĆ I BEZSTRONNOŚĆ postępowanie podmiotu uprawnionego do badania ma być: obiektywne, rzeczowe, wolne od uprzedzeń i wpływu rozbieżności zdań KOMPETENCJE ZAWODOWE podmiot uprawniony do badania posiadać musi kompetencje niezbędne do wykonywania usług, a w razie ich braku zapewnić ma sobie doradztwo i pomoc specjalistów ma on obowiązek do stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych TAJEMNICA ZAWODOWA dotyczy zachowania w tajemnicy informacji dotyczących podmiotu zamawiającego lub pracodawcy Źródło: Opracowanie własne na podstawie Uchwały Nadzwyczajnego Krajowego Zjazdu Biegłych Rewidentów w sprawie zasad etyki zawodowej biegłych rewidentów – załącznik do obwieszczenia Krajowej Rady Biegłych Rewidentów z 6 lipca 1999 roku 19 kryteria, kiedy „bezstronność i niezależność” nie jest zachowana przez biegłego rewidenta, czyli metodą selekcji negatywnej. A ma to miejsce, jeżeli biegły rewident: posiada udziały, akcje lub inne tytuły własności w jednostce z nią stowarzyszonej, dominującej, zależnej lub współzależnej, z wyłączeniem udziału spółdzielni mieszkaniowej, jest lub był w ostatnich 3 latach przedstawicielem prawnym (pełnomocnikiem), członkiem organów nadzorczych lub pracownikiem jednostki albo jednostki z nią stowarzyszonej, dominującej, zależnej lub współzależnej, w ostatnich 3 latach uczestniczył w prowadzeniu ksiąg rachunkowych, sporządzaniu sprawozdania finansowego, stanowiącego przedmiot badania, osiągnął chociażby w jednym roku w ciągu ostatnich 5 lat co najmniej 50% przychodu rocznego z tytułu świadczenia usług na rzecz danej jednostki, jednostki wobec niej dominującej lub jednostek z nią stowarzyszonych, jednostek od niej zależnych lub współzależnych. Nie dotyczy to pierwszego roku działalności biegłego rewidenta, jest małżonkiem, krewnym lub powinowatym w linii prostej do drugiego stopnia lub jest związany z tytułu opieki, przysposobienia lub kurateli z osobą zarządzającą lub będącą w organach nadzorczych jednostki albo zatrudnia przy prowadzeniu badania takie osoby, z innych powodów nie może sporządzić bezstronnej i niezależnej opinii. 20 Uzasadnieniem znaczenia pojawienia się niezależności była część oficjalnego opisu niezależności rewizji, od prawie 1963 roku, kiedy to oświadczenie o procedurach rewizji zostało skodyfikowane w standardy rewizji. Wcześniejsze próby stworzenia struktury pojęciowej dla rewizji można odnaleźć w opracowaniu R.K Mautz'a i H.A Sharafa. R.K. Mautz i H.A. Sharaf rozwinęli koncepcję niezależności używając dwóch komponentów: niezależności - praktyka, niezależności - zawodowej. Niezależność-praktyka jest stanem umysłowym i porównuje się go do wyobrażenia o uczciwości i obiektywności indywidualnego rewidenta. Niezależność-zawodowa jest oczywistą niezależnością rewidentów jako grupy profesjonalistów w stosunku do opinii publicznej. 21
