Ustawa o rachunkowości[1] [2] z dnia 29 września 1994 r

Ustawa o rachunkowości[1] [2] z dnia 29 września 1994 r. (Dz.U. Nr 121, poz.
591)(wyciąg)
tekst jednolity z dnia 27 marca 2002 r. (Dz.U. Nr 76, poz. 694)
Rozdział 1. Przepisy ogólne
15) środkach trwałych - rozumie się przez to, z zastrzeżeniem pkt 17, rzeczowe aktywa trwałe i
zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok,
kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Zalicza się do nich w
szczególności:
a) nieruchomości - w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i
budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do
lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
b) maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy,
c) ulepszenia w obcych środkach trwałych,
d) inwentarz żywy.
Środki trwałe oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu zalicza się
do aktywów trwałych jednej ze stron umowy, zgodnie z warunkami określonymi w ust. 4,
16) środkach trwałych w budowie - rozumie się przez to zaliczane do aktywów trwałych środki
trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego,
17) inwestycjach - rozumie się przez to aktywa posiadane przez jednostkę w celu osiągnięcia z
nich korzyści ekonomicznych wynikających z przyrostu wartości tych aktywów, uzyskania
przychodów w formie odsetek, dywidend (udziałów w zyskach) lub innych pożytków, w tym
również z transakcji handlowej, a w szczególności aktywa finansowe oraz te nieruchomości i
wartości niematerialne i prawne, które nie są użytkowane przez jednostkę, lecz są posiadane
przez nią w celu osiągnięcia tych korzyści. W przypadku zakładów ubezpieczeń przez inwestycje
rozumie się lokaty,
Rozdział 4. Wycena aktywów i pasywów oraz ustalenie wyniku finansowego
Art. 28. [Sposoby obliczania] 1.[31] Aktywa i pasywa wycenia się nie rzadziej niż na dzień bilansowy
w sposób następujący:
1) środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne - według cen nabycia lub kosztów
wytworzenia, lub wartości przeszacowanej (po aktualizacji wyceny środków trwałych),
pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także o odpisy z tytułu trwałej
utraty wartości,
1a) nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne zaliczane do inwestycji - według zasad,
stosowanych do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, określonych w pkt
1 oraz w art. 31, art. 32 ust. 1-5 i art. 33 ust. 1 lub według ceny rynkowej bądź inaczej określonej
wartości godziwej,
2) środki trwałe w budowie - w wysokości ogółu kosztów pozostających w bezpośrednim związku
z ich nabyciem lub wytworzeniem, pomniejszonych o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości,
2. Cena nabycia, o której mowa w ust. 1, to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną
sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w
1
przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o
koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do
używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku,
składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i
odzyski. Jeżeli nie jest możliwe ustalenie ceny nabycia składnika aktywów, a w szczególności przyjętego
nieodpłatnie, w tym w drodze darowizny - jego wyceny dokonuje się według ceny sprzedaży takiego
samego lub podobnego przedmiotu.
3. Koszt wytworzenia produktu obejmuje koszty pozostające w bezpośrednim związku z danym
produktem oraz uzasadnioną część kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem tego produktu.
Koszty bezpośrednie obejmują wartość zużytych materiałów bezpośrednich, koszty pozyskania i
przetworzenia związane bezpośrednio z produkcją i inne koszty poniesione w związku z doprowadzeniem
produktu do postaci i miejsca, w jakich się znajduje w dniu wyceny. Do uzasadnionej, odpowiedniej do
okresu wytwarzania produktu, części kosztów pośrednich zalicza się zmienne pośrednie koszty produkcji
oraz tę część stałych, pośrednich kosztów produkcji, które odpowiadają poziomowi tych kosztów przy
normalnym wykorzystaniu zdolności produkcyjnych. Za normalny poziom wykorzystania zdolności
produkcyjnych uznaje się przeciętną, zgodną z oczekiwaniami w typowych warunkach, wielkość
produkcji za daną liczbę okresów lub sezonów, przy uwzględnieniu planowych remontów. Jeżeli nie jest
możliwe ustalenie kosztu wytworzenia produktu, jego wyceny dokonuje się według ceny sprzedaży netto
takiego samego lub podobnego produktu, pomniejszonej o przeciętnie osiągany przy sprzedaży
produktów zysk brutto ze sprzedaży, a w przypadku produktu w toku - także z uwzględnieniem stopnia
jego przetworzenia.
Do kosztów wytworzenia produktu nie zalicza się kosztów:
1) będących konsekwencją niewykorzystanych zdolności produkcyjnych i strat produkcyjnych,
2) ogólnego zarządu, które nie są związane z doprowadzaniem produktu do postaci i miejsca, w
jakich się znajduje na dzień wyceny,
3) magazynowania wyrobów gotowych i półproduktów, chyba że poniesienie tych kosztów jest
niezbędne w procesie produkcji,
4) kosztów sprzedaży produktów.
Koszty te wpływają na wynik finansowy okresu sprawozdawczego, w którym zostały poniesione.
7. Trwała utrata wartości zachodzi wtedy, gdy istnieje duże prawdopodobieństwo, że kontrolowany przez
jednostkę składnik aktywów nie przyniesie w przyszłości w znaczącej części lub w całości
przewidywanych korzyści ekonomicznych. Uzasadnia to dokonanie odpisu aktualizującego
doprowadzającego wartość składnika aktywów wynikającą z ksiąg rachunkowych do ceny sprzedaży
netto, a w przypadku jej braku - do ustalonej w inny sposób wartości godziwej.
8. Cena nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych w budowie, środków trwałych oraz wartości
niematerialnych i prawnych obejmuje ogół ich kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy,
montażu, przystosowania i ulepszenia, do dnia bilansowego lub przyjęcia do używania, w tym również:
1) niepodlegający odliczeniu podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy,
2) koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania i związane z nimi różnice
kursowe, pomniejszony o przychody z tego tytułu.
Art. 31. [Zmiany wartości początkowej] 1. Wartość początkową stanowiącą cenę nabycia lub koszt
wytworzenia środka trwałego powiększają koszty jego ulepszenia, polegającego na przebudowie,
rozbudowie, modernizacji lub rekonstrukcji i powodującego, że wartość użytkowa tego środka po
zakończeniu ulepszenia przewyższa posiadaną przy przyjęciu do używania wartość użytkową, mierzoną
okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych przy pomocy ulepszonego
środka trwałego, kosztami eksploatacji lub innymi miarami.
2
2. Wartość początkową środków trwałych - z wyjątkiem gruntów niesłużących wydobyciu kopalin
metodą odkrywkową - zmniejszają odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe dokonywane w celu
uwzględnienia utraty ich wartości, na skutek używania lub upływu czasu.
3. Wartość początkowa i dotychczas dokonane od środków trwałych odpisy amortyzacyjne lub
umorzeniowe mogą, na podstawie odrębnych przepisów, ulegać aktualizacji wyceny. Ustalona w wyniku
aktualizacji wyceny wartość księgowa netto środka trwałego nie powinna być wyższa od jego wartości
godziwej, której odpisanie w przewidywanym okresie jego dalszego używania jest ekonomicznie
uzasadnione.
4. Powstałą na skutek aktualizacji wyceny różnicę wartości netto środków trwałych, o której mowa w
ust. 3, odnosi się na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny i nie może ona być przeznaczona do
podziału. Kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny podlega, z zastrzeżeniem art. 32 ust. 5, zmniejszeniu o
różnicę z aktualizacji wyceny uprzednio zaktualizowanych zbywanych lub zlikwidowanych środków
trwałych. Różnica ta wpływa na kapitał (fundusz) zapasowy lub inny o podobnym charakterze, o ile
odrębne przepisy nie stanowią inaczej.
Art. 32. [Plan amortyzacji] 1. Odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od środka trwałego
dokonuje się drogą systematycznego, planowego rozłożenia jego wartości początkowej na ustalony okres
amortyzacji. Rozpoczęcie amortyzacji następuje nie wcześniej niż po przyjęciu środka trwałego do
używania, a jej zakończenie - nie później niż z chwilą zrównania wartości odpisów amortyzacyjnych lub
umorzeniowych z wartością początkową środka trwałego lub przeznaczenia go do likwidacji, sprzedaży
lub stwierdzenia jego niedoboru, z ewentualnym uwzględnieniem przewidywanej przy likwidacji ceny
sprzedaży netto pozostałości środka trwałego.
2. Przy ustalaniu okresu amortyzacji i rocznej stawki amortyzacyjnej uwzględnia się okres ekonomicznej
użyteczności środka trwałego, na określenie którego wpływają w szczególności:
1) liczba zmian, na których pracuje środek trwały,
2) tempo postępu techniczno-ekonomicznego,
3) wydajność środka trwałego mierzona liczbą godzin jego pracy lub liczbą wytworzonych
produktów albo innym właściwym miernikiem,
4) prawne lub inne ograniczenia czasu używania środka trwałego,
5) przewidywana przy likwidacji cena sprzedaży netto istotnej pozostałości środka trwałego.
3. Na dzień przyjęcia środka trwałego do używania należy ustalić okres lub stawkę i metodę jego
amortyzacji. Poprawność stosowanych okresów i stawek amortyzacji środków trwałych powinna być
przez jednostkę okresowo weryfikowana, powodując odpowiednią korektę dokonywanych w następnych
latach obrotowych odpisów amortyzacyjnych.
4. W przypadku zmiany technologii produkcji, przeznaczenia do likwidacji, wycofania z używania lub
innych przyczyn powodujących trwałą utratę wartości środka trwałego, dokonuje się - w ciężar
pozostałych kosztów operacyjnych - odpowiedniego odpisu aktualizującego jego wartość.
5. Odpisy, o których mowa w ust. 4, dotyczące środków trwałych, których wycena została
zaktualizowana na podstawie odrębnych przepisów, zmniejszają odniesione na kapitał (fundusz) z
aktualizacji wyceny różnice spowodowane aktualizacją wyceny. Ewentualną nadwyżkę odpisu, o którym
mowa w ust. 4, nad różnicami z aktualizacji wyceny zalicza się do pozostałych kosztów operacyjnych.
6. Dla środków trwałych o niskiej jednostkowej wartości początkowej można ustalać odpisy
amortyzacyjne lub umorzeniowe w sposób uproszczony, przez dokonywanie zbiorczych odpisów dla
grup środków zbliżonych rodzajem i przeznaczeniem lub jednorazowo odpisując wartość tego rodzaju
środków trwałych.
3
Rzeczowy majątek trwały
Zasady ogólne
Środkami trwałymi są - w myśl art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy - nieruchomości (grunty i prawo wieczystego
użytkowania gruntu, budynki, lokale i spółdzielcze prawa do lokali, obiekty inżynierii lądowej i wodnej,
czyli budowle) oraz maszyny, urządzenia, środki transportu i inne przedmioty, a także ulepszenia w
obcych obiektach i inwentarz żywy, jeżeli spełniają jednocześnie następujące warunki:
są kontrolowane przez jednostkę m.in. dzięki temu, że stanowią jej własność lub współwłasność;
nie jest to jednak jedyny tytuł pozwalający na ich kontrolę,
ich używanie przewiduje się przez okres dłuższy niż rok,
są przeznaczone na własne potrzeby jednostki (w tym także na potrzeby socjalne, mieszkaniowe),
a mówiąc ogólniej - na potrzeby jej działalności statutowej,
są kompletne i zdatne do użytku w momencie przyjęcia do używania; np. komputer wyposażony
jest w program operacyjny, choć nie ma jeszcze programu użytkowego; z uznaniem obiektu za zdatny do
użytku nie musi się wiązać jego włączenie do używania; może on pełnić funkcję rezerwy, co dotyczy np.
kasy fiskalnej mającej zastąpić kasę, która uległaby awarii.
Wątpliwości może budzić przypadek, gdy budynek jest już częściowo zasiedlony i użytkowany (np.
parter), mimo że wyższe piętra nie są jeszcze zbudowane, tynki położone itp. Zdaniem naszym, jeżeli
odpowiednia część budynku została zgodnie z wymogami odebrana przez jednostkę, a na jego
użytkowanie uzyskano zezwolenie właściwego dla spraw budowlanych wydziału gminy, to wówczas
oddaną do używania część budynku można zaliczyć do środków trwałych.
Środki trwałe mogą być nabyte jako nowe lub używane.
Źródło finansowania nabycia środków trwałych - środki własne, dotacje, darowizny - nie wpływa na
sposób ich zakwalifikowania ani amortyzowania.
W świetle przytoczonej definicji środkami trwałymi jednostki są również:
budynki i budowle wzniesione na cudzym gruncie oraz budynki i budowle stanowiące własność
jednostki, lecz wymagające wykupu przez nie (np. przez przedsiębiorstwo państwowe, spółdzielnię) od
Skarbu Państwa,
ulepszenia (por. dalej) dokonane w cudzym obiekcie (tzw. inwestycje w obcych środkach
trwałych), którym może być zarówno budynek i budowla, jak też maszyna i urządzenie, jeżeli spełnione
są ogólne warunki: obcy obiekt, w którym wykonano roboty, będzie użytkowany przez jednostkę dłużej
niż rok, a roboty te polegały na przebudowie, rozbudowie, modernizacji lub rekonstrukcji zwiększającej
wartość użytkową cudzego obiektu. Roboty w obcych obiektach niespełniające tych warunków zalicza się
do remontów.
zwierzęta hodowlane, nieprzeznaczone do sprzedaży (wchodzące w skład tzw. stada
podstawowego), zaliczane do środków trwałych ,
Nie zalicza się do środków trwałych jednostki:
1)
środków trwałych otrzymanych od Skarbu Państwa lub gminy bądź innych jednostek w
nieodpłatne użytkowanie; ujmuje się je w ewidencji pozabilansowej (nie dotyczy to jednak
nieruchomości w SP ZOZ, które otrzymały je od Skarbu Państwa lub samorządu terytorialnego w
nieodpłatne użytkowanie; zalicza się je do środków trwałych i amortyzuje; drugostronnie figurują one na
koncie „Fundusz założycielski");
2)
składników nieodpowiadających definicji środków trwałych, np.:
gruntów przyjętych w wieczyste użytkowanie (korzyści jednostce przynosi prawo wieczystego
użytkowania gruntów, które zalicza się do środków trwałych),
zakupionych w stanie niekompletnym z brakami, nadających się do używania po wykonaniu
remontu lub ulepszenia bądź uzupełnieniu o brakujące części (są to środki trwałe w budowie),
przejętych w najem, dzierżawę lub leasing operacyjny (ujmuje się je w ewidencji
pozabilansowej),
postawionych w stan likwidacji, gdyż przestały przynosić korzyści ekonomiczne, nawet jeżeli
fizycznie istnieją nadal (ujmuje sieje w ewidencji pozabilansowej);
4
3)
składników majątkowych mających cechy środków trwałych przeznaczonych do sprzedaży; są to
wyroby gotowe lub towary.
Składniki majątkowe, spełniające wszystkie kryteria (warunki) zaliczenia do środków trwałych,
przyjmuje się do ewidencji księgowej środków trwałych, dokonując ich podziału na grupy, rodzaje
zgodnie z obowiązującą Kśt. Ewidencja taka powinna zarazem spełniać warunki, jakie ewidencji środków
trwałych (oraz wartości niematerialnych i prawnych) stawiają ustawy podatku dochodowym.
Podstawą przyjęcia środków trwałych do ewidencji powinien być odpowiedni dokument (w przypadku
środków trwałych wymagających montażu może to być także faktura dostawi zawierający datę przyjęcia
obiektu do używania i stwierdza że jest on w stanie kompletnym i zdatnym do użytku.
Najmniejszą jednostką w ewidencji jest obiekt inwentaryzowany, posiadający nadany mu odrębny numer.
Obiektowi przypisana jest stawka amortyzacyjna.
Zgodnie z Kśt jest to w zasadzie pojedynczy obiekt spełniający samodzielnie określone funkcje w
procesie wytwarzania wyrobów lub świadczenia usług. Niemniej przedmioty odpowiadające warunkom
wymienionym wyżej, lecz niespełniające samodzielnie określonych funkcji, a jedynie w powiązaniu z
innym obiektem, na przykład ze stanowiącą cudzą własność maszyną zalicza się również do środków
trwałych. Samodzielnym obiektem inwentarzowym jest zawsze grunt, odrębnie od znajdującej się na nim
zabudowy (np. budynku, utwardzenia nawierzchni ogrodzenia). W przypadku budynku, zgodnie z Kśt, w
jego skład wchodzi wbudowane na stałe wyposażenie, wobec umieszczenia go w ścianach, jak np.
instalacje wodne, kanalizacyjne, centralnego ogrzewania, klimatyzacyjne, elektryczne, sygnalizacyjne
komputerowe (sieci), telekomunikacyjne, przeciwpożarowe alarmowe, meble oraz tzw. obiekty
pomocnicze, jak np. studni, nawierzchnie podwórzy, chodników, wjazdów, ogrodzenia i budynki
pomocnicze o kubaturze nieprzekraczającej 100 m .
Kabina windy i urządzenie wyciągowe stanowią odrębny obiekt.
W przypadku np. urządzenia reklamowego (neonu, billbordu) umieszczonego na ścianie budynku - jest to
część budynki w razie natomiast umieszczenia go na słupie (słupach) trwale osadzonym na gruncie - jest
to budowla.
Wycena
Oddane do użytkowania środki trwałe wycenia się po „rozszerzonej" cenie ich nabycia, która obejmuje: i
-cenę zakupu, łącznie z cłem, podatkiem akcyzowym i VAT naliczonym, w części niepodlegającej
odliczeniu lub koszt wytworzenia we własnym zakresie,
- koszty zakupu, w tym transportu, za- i wyładunku, ubezpieczenia, opłaty notarialne i podatek od
czynności cywilnoprawnych związane z zakupem oraz przystosowania (np. montażu rejestracji
samochodu), warunkujące przejęcie środka trwało użytkowania; o ile pomyślne zakończenie rozruchu
obiektu stanowi warunek jego oddania do użytkowania, rozruch poprzedza oddanie do użytkowania, to
związane z tym koszty surowców, energii, płac itp. zwiększają cenę nabycia środka trwałego, natomiast
cenę tę zmniejsza wartość produktów uzyskanych w wyniku rozruchu, wycenionych według cen
sprzedaży netto,
koszty obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu sfinansowania zakupu, jak np. prowizje i odsetki
od kredytu, w tym także odsetki z tytułu zaległości w zapłacie, koszty zabezpieczenia kredytu oraz
ujemne i dodatnie różnice kursowe od kredytów, pożyczek, zobowiązań i przedpłat w okresie budowy
Gdy odsetki i różnice kursowe od kredytu, pożyczki lub zobowiązania - zaciągniętego na nabycie
środków trwałych -dotyczą nie jednego, lecz kilku obiektów, to rozlicza się je między te obiekty w
proporcji do tej części ich wartości, która sfinansowana została z kredytu, pożyczki czy zobowiązaniem.
W przypadku używanych środków trwałych cena ich nabycia uwzględnia już stan i stopień zużycia
(umorzenie) obiektu. Wycenia się je w cenie ich nabycia (netto) także i wtedy, jeżeli znana jest ich
poprzednia wartość początkowa i umorzenie
Cena nabycia lub koszt wytworzenia środka trwałego, a przedtem środka trwałego w budowie,
obejmuje wszystkie koszty dotyczące bezpośrednio lub pośrednio danego obiektu, poniesione od
momentu podjęcia decyzji o jego budowie lub zakupie, aż do przejęcia obiektu do używania w stanie
kompletnym i zdatnym do użytku. Są to w szczególności koszty:
- dokumentacji projektowej przedsięwzięcia,
- nabycia gruntu, badań geologicznych, geofizycznych, pomiarów geodezyjnych, przeprowadzonych po
nabyciu gruntu,
5
- przygotowania gruntu pod budowę, w tym również -jako warunek nieodzowny budowy - likwidacji
rozbieranych budynków i budowli, łącznie z nieodpisaną ich wartością (pomniejszone o przychody z
rozbiórki), czy zasadzenia nowych drzew na miejsce wycinanych i to niekoniecznie w miejscu budowy.
- wznoszenia budynków i budowli, łącznie z ubezpieczeniem w okresie budowy oraz ze sprzątaniem
poprzedzającym ich oddanie do używania,
- zakupu w kraju lub za granicą bądź wytworzenia we własnym zakresie maszyn, urządzeń, środków
transportu itp. (łącznie - jak wspomniano - z ew. cłem, podatkiem akcyzowym, VAT niepodlegającym
odliczeniu), ich transportu, za- i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, budowy fundamentu i
posadowienia na nim maszyny lub urządzenia, ewentualnych napraw, remontów i prób montażowych
(rozruchu), jeżeli czynności te następują przed przekazaniem obiektu do używania,
założenia stref ochronnych,
nadzoru autorskiego, generalnego wykonawcy i inwestorskiego.
Koszty pośrednie przedsięwzięcia, jak na przykład dokumentacji, badań i pomiarów, założenia zieleni,
nadzoru, sfinansowania zakupu lub budowy środków trwałych, obiektów infrastruktury nieodzownych do
ich użytkowania, ale przechodzących na własność specjalizowanych jednostek rozlicza się na obiekty
proporcji do ich kosztów bezpośrednich, uwzględniając związek zachodzący między kosztami pośrednimi
a obiektami.
Na przedstawionym tle niekiedy wątpliwości wzbudza, co do wartości środków trwałych wlicza się:
pokrywane przez wznoszącego obiekt koszty infrastruktury (drogi, przyłącza wodnokanalizacyjne, energetyczne itp.), bez których środki trwałe (nieruchomości) nie mogłyby funkcjonować
(być oddane do użytkowania), ale które obiekty infrastruktury wymagają nieodpłatnego lub odpłatnego,
ale za symboliczne sumy, przekazania właściwym jednostkom (np. gminie, przedsiębiorstwu
wodociągowo-kanalizacyjnemu, energetycznemu); naszym zdaniem niepokryte płatnością koszty zakupu
lub budowy przekazanej właściwym jednostkom obiektów infrastruktury zwiększają koszty nowo
budowanych obiektów; oceniając opłacalność przedsięwzięcia z góry przecież zakładano poniesienie
takich wydatków jak np. kosztów rozbiórki budynków i budowli znajdujących się na gruncie
przeznaczonym pod budowę jest to element ceny nabycia gruntu; niektóre jednak organy podatkowe
wyrażają pogląd, że koszty o których mowa stanowi koszty podatkowe bieżącej działalności, co wpędza
jednostki w straty, gdyż w momencie budowy albo tuż po jej zakończeniu jej przychody są znikome.
Jeszcze inne organy podatkowe nie dostrzegają związku między wymagającym przekazaniu obiektem
infrastruktury a właściwą inwestycją i uważają koszt budowy lub przebudowy obiektów infrastruktury i
w ogóle nie może zwiększać wartości inwestycji, bo obiekty i ani nie stanowią własności jednostki, więc
nie mogą być amortyzowane (co jest prawdą), ani - jakoby - nie zwiększają wartości obiektów
właściwych-co jest ekonomicznie błędne.
koszty zagospodarowania terenu (założenia zieleni) otaczającego wzniesione budynki i budowle;
wiąże się to i o koszty szczególności z poglądem organów podatkowych, że koszt] i zieleni, jeżeli
wyróżnia się ona okazałością lub ekskluzywną treścią - to ma znamiona reprezentacji, ta zaś pod żadnym
pozorem nie może stanowić kosztów podatkowych; zdaniem naszym koszty założenia zieleni
towarzyszące oddanej i użytkowania budowie stanowią jej koszty pośrednie;; późniejsze, corocznie
ponoszone koszty utrzymania zieleń obciążają bieżące koszty działalności; niektóre organy podatkowe
uważają jednak, że koszty założenia zieleni stanowi zawsze bieżące koszty działalności.
Nie zwiększają wartości obiektu koszty przemieszczań środka trwałego w ramach jednostki, na przykład
demontażu montażu w innej hali. ani też koszty, które wymagają poniesienia bez względu na to, czy
buduje się obiekt czy nie, jak np. amortyzacja i opłaty z tytułu prawa wieczystego użytkowania gruntu lub
podatek od nieruchomości (gruntu), na którym obiekt jest wznoszony. Podobnie nie zwiększają wartości
obiektu, np. przebudowywanego, koszty zagospodarowania terenu wokół niego.
Koszty, których poniesienie poprzedza podjęcie konkretnych decyzji (gdzie, w jakiej postaci) o budowie
lub zakupie środka(ów) trwałego(ych), np. analizy opłacalności przedsięwzięcia, sytuacji prawnej (np.
własności gruntów, budynków, które miałyby stanowić podmiot zakupu), warunków geologicznych (np.
wielkości złóż, stosunków wodnych), pomiarów geodezyjnych, stanowią bieżące, ogólne koszty
działalności (funkcjonowania) jednostki . Jeśliby natomiast część tego rodzaju kosztów, np. robót
geologicznych, pomiarów geodezyjnych, poniesiono po podjęciu decyzji o budowie (i to także jeśliby na
etapie prac wstępnych zaniechano inwestycji), to zwiększają one cenę nabycia lub koszt wytworzenia
środków trwałych w budowie.
Podobnie jak koszty poprzedzające decyzję o budowie, tak i koszty poniesione po przekazaniu środka
trwałego do użytkowania zwiększają bieżące koszty działalności, co dotyczy m.in. odsetek i różnic
kursowych od kredytów i zobowiązań finansujących nabycie (budowę) środków trwałych już przyjętych
6
do użytkowania. (Odsetki i różnice kursowe dotyczące zakończonych obiektów - jak wspomniano oblicza jednostka sama w przeddzień oddania środków trwałych do używania i zwiększa o nie ich cenę
nabycia lub koszt wytworzenia). Niemniej w myśl art. 30 ust. 4 ustawy różnice kursowe dotyczące
środków trwałych już oddanych do używania mogą - w uzasadnionych przypadkach, gdy oczywisty jest
związek tych różnic z określonym obiektem - wpływać na cenę ich nabycia lub koszt wytworzenia. (Nie
może to jednak dotyczyć środków trwałych oddanych przez finansującego w leasing finansowy, nie są to
bowiem dla niego środki trwałe, lecz należności).
Jeżeli rozruch środka trwałego następuje po jego oddaniu do użytkowania, to wszelkie związane z tym
koszty surowców, energii, płac itp. obciążają koszty bieżącej działalności.
Jeżeli nabyto grunt wraz z posadowionym na nim budynkiem, a w umowie kupna/sprzedaży cenę zakupu
tej nieruchomości określono łącznie, bez podziału na grunt i budynek, to wartość tę należy we własnym
zakresie podzielić między grunt i budynek. Następuje to w proporcji do ceny rynkowej gruntu i budynku
ustalonej przez rzeczoznawcę lub jednostkę we własnym zakresie. W proporcji do tych cen rozlicza się
między grunt i budynek koszty poniesione w związku z nabyciem. Suma tak ustalonych cen nabycia
gruntu i budynku nie może się różnić od rzeczywistej, wynikającej z umowy ceny zakupu, powiększonej
o koszty związane z nabyciem.
Aktualizacja
Starsze środki trwałe, wprowadzone do ksiąg przed 1.01.1995 r., były objęte aktualizacją ich wyceny.
Stąd przez wartość początkową środków trwałych nabytych przed l.0l. 1995 r. rozumie się figurującą w
księgach na 1.01. 1995 r. wartość tych obiektów, skorygowaną o skutki aktualizacji (podwyższenia)
wyceny, zaś przez odpisy amortyzacyjne - ich narastającą amortyzację (umorzenie) na dzień aktualizacji,
skorygowaną (podwyższoną) w takim samym procencie, w jakim w wyniku aktualizacji wyceny nastąpiła
zmiana (wzrost) wartości początkowej.
W jednostkach objętych ustawą nie może nastąpić urealnienie cen środków trwałych, które z
jakichkolwiek powodów nie były na dzień 1.01.1995 r. objęte aktualizacją wyceny oraz oddanych do
użytkowania po 1.01.1995 r., mimo wzrostu cen jaki nastąpił w międzyczasie, aż do czasu zarządzenia
następnej aktualizacji, na którą na razie nie zanosi się. Nie ma natomiast przeszkód co do tego, aby w
dodatkowej informacji i objaśnieniach wykazać aktualną (rynkową) wartość ogółu posiadanych lub tylko
kluczowych środków trwałych, w cel u wskazania na niefigurującą w bilansie wartość aktywów, jakimi
jednostka dysponuje.
Ulepszenia środków trwałych
Wartość początkową wprowadzonego do ksiąg środka trwałego zwiększają koszty jego ulepszenia
następującego w ciągu jego użytkowania; mogą ją także zwiększać dotyczące ulepszenia odsetki i różnice
kursowe od kredytów na jego finansowanie.
Ulepszenie polega na trwałym zwiększeniu wartości technicznej i/lub użytkowej środka trwałego i
następuje zarówno w myśl ustawy, jak i ustaw o podatku dochodowym wówczas, gdy spełnione są
jednocześnie następujące warunki:
a) środek trwały został poddany rozbudowie, w tym doposażeniu w części składowe lub peryferyjne,
przebudowie, rekonstrukcji lub modernizacji; ustawy o podatku dochodowym mówią jeszcze o adaptacji,
a więc przebudowie polegającej na dostosowaniu środka trwałego do potrzeb użytkownika. Według
wyjaśnień Ministerstwa Finansów pojęcia te oznaczają: I - przebudowa - zmianę (poprawienie)
istniejącego stanu (konstrukcji, funkcji) środka na inny,
-rozbudowa - powiększenie (rozszerzenie) środka trwałego (budynku, linii technologicznej, zespołu
komputerowego), [ -rekonstrukcja - odtworzenie (odbudowa) zużytego całkowicie lub częściowo środka
trwałego
- adaptacja - przystosowanie (przerobienie) środka trwałego do wykorzystania go w innym celu niż
wskazywało na to jego pierwotne przeznaczenie albo nadanie mu nowych cech użytkowych.
-modernizacja - unowocześnienie środka trwałego. Na ogół w literaturze przyjmuje się, że rekonstrukcja
oznacza zmianę przeznaczenia lub parametrów technicznych maszyny bądź urządzenia, natomiast
modernizacja polega na poprawie właściwości lub wartości użytkowej środka trwałego.
Pojęcia „rozbudowa", „przebudowa" i „adaptacja" stosowane są przeważnie do budynków i budowli,
czasem zaś i linii technologicznych;
b)
wartość użytkowa obiektu po rozbudowie, przebudowie, modernizacji itp. jest wymiernie wyższa
od posiadanej w momencie oddania go do używania; wzrost wartości użytkowej obiektu mierzy się
odpowiednimi wielkościami, jak na przykład:
7
- wydłużeniem okresu używania obiektu, wzrostem zdolności wytwórczej maszyn i urządzeń, wzrostem
powierzchni użytkowych i komfortu budynku (lokali w nim znajdujących się), poprawą jakości
produktów uzyskiwanych z obiektu, obniżeniem kosztów jego eksploatacji, zmniejszeniem
zanieczyszczeń środowiska, poprawą warunków bezpieczeństwa i ochrony pracy; uznaje się, że wartość
użytkowa środka trwałego rośnie w razie „doposażenia" środka trwałego w części składowe lub
peryferyjne o wartości nabycia - łącznie za rok - wyższej od 3500 zł. (Chodzi zatem o dodatkowe części a
nie o wymianę; wyjątek stanowią przypadki, gdy wymiana następuje na części istotnie podwyższające
wartość użytkową obiektu, na przykład w przypadku komputerów - zainstalowania dysków twardych o
znacznie większej, niż wynika to z normalnego postępu, pojemności). Zakupy części mających charakter
doposażenia, lecz za kwoty łącznie za rok niższe od 3500 zł, można zaliczyć do remontów;
c)
koszty ulepszenia poniesione na dany środek trwały w skali roku (a więc nie pojedyncze zakupy)
są wyższe niż 3500 zł; niższe za rok koszty można uznać za koszty remontu.
Ulepszeniem środka trwałego jest na przykład docieplenie budynku, przystosowanie lokalu mieszkalnego
do działalności gospodarczej, budynku magazynowego czy kotłowni do innych celów, wykonanie
nowego węzła sanitarnego, okablowanie sieci komputerowej, zainstalowanie rolet antywłamaniowych,
pod-wieszanego sufitu z oświetleniem - gdyż powodują zmianę dotychczasowego charakteru środka
trwałego albo nadanie mu nowych cech użytkowych.
Roboty, które nie spowodowały wzrostu wartości użytkowej obiektu - w porównaniu do posiadanej przez
niego w momencie oddania go do używania, a jedynie przywróciły obiektowi jego poprzedni stan
techniczny i użytkowy (nastąpiło odtworzenie tego stanu) bez względu na wysokość ich kosztu stanowią
re¬mont1 , i to także wtedy, gdy remont polega - wobec następującego postępu - na wymianie na bardziej
nowoczesne części składowych obiektu (np. okien, drzwi, kaloryferów, dachów). Przykładowo wymiana
dotychczasowej, zużytej elewacji budynku jest remontem, następuje bowiem tylko wymiana. Natomiast
obudowa lub przebudowa elewacji połączona z dociepleniem budynku będzie ulepszeniem, gdyż rośnie
wartość użytkowa budynku, mierzona niższymi kosztami jego eksploatacji. Powinien się tu
wypowiedzieć rzeczoznawca. Zakupy części wymienianych w ramach prac remontowych, także gdy ich
cena jest wyższa niż 3500 zł, obciążają koszt remontów.
Niekiedy ulepszenie następuje równocześnie z remontem. Na przykład następuje adaptacja lokalu do
innych, nowych celów niż te, do których był dotąd używany oraz jego modernizacja, a zarazem remont
(np. malowanie, naprawy stolarki, wymiana podłóg, okien, drzwi). Jeżeli na podstawie kosztorysów,
faktur i innych dokumentów jest to możliwe, wówczas wskazane jest rozdzielenie związanych z tym
przedsięwzięciem wydatków na dotyczące remontu i ulepszenia. Jeżeli możliwości takiej nie ma
całość kosztów kwalifikuje się jako dotyczące ulepszenia.
Szczególnym rodzajem ulepszenia (rozbudowy, przebudowy, modernizacji itp.) są - wspomniane już prace dokonywane w obcych środkach trwałych (przeważnie jest to adaptacja, modernizacja i
przebudowa), zarówno w budynkach i budowlach (co najczęściej), jak też maszynach i urządzeniach' . Do
przedsięwzięć tego rodzaju zalicza się też uzbrojenie cudzego gruntu, do którego używania jednostka ma
prawo. Specyfiką tego rodzaju ulepszeń jest to, że ulepsza się, za zgodą jego właściciela, nie własny a
cudzy obiekt, używany na podstawie stosownej umowy. Ulepszenia w obcych obiektach stanowią
oddzielne obiekty inwentarzowe środków trwałych, gdyż kosztów ulepszenia nie da się doliczyć do
dotychczasowej wartości obiektu, figuruje ona bowiem w księgach właściciela a nie użytkownika
obiektu. Dokonane po pewnym czasie kolejne ulepszenie uprzednio ulepszonego (np. adaptowanego)
obcego środka trwałego zwiększa pierwotną wartość ulepszenia. Nie uprawnia ono do zmiany okresu
(stawki) amortyzacji.
Tak jak obce środki trwałe traktuje się lokale, do których jednostka posiada spółdzielcze prawa.
Dodatkowym warunkiem zakwalifikowania do ulepszeń w obcych środkach trwałych kosztów robót
wykonanych w obcych obiektach jest przejęcie tych ulepszeń do używania przez jednostkę pokrywającą
koszty robót. O ile to nie nastąpi, są to bieżące koszty jednostki. Przykładowo jednostka pokryła koszty
budowy stanowiącego własność gminy wodociągu, doprowadzającego wodę do prowadzonej przez nią
stacji paliw, ale nie ma tytułu prawnego do używania wodociągu. Inna jednostka partycypowała w
kosztach budowy drogi publicznej, z której korzysta, ale droga została przejęta do używania przez gminę
a nie jednostkę. W obu przypadkach poniesione koszty nie stanowią dla jednostki ulepszenia. Obciążają
one w całości jej koszty działalności.
Na wartość ulepszeń w obcych środkach trwałych składa się ogół kosztów robót adaptacyjnych,
modernizacyjnych itp. łącznie z czynszem za najem obcych obiektów przez okres trwania prac
ulepszeniowych. Remonty dokonane w obcych obiektach -jak wspomniano - nie stanowią ulepszenia, ale
koszty.
8
Amortyzacja zakres
Wszystkie własne i traktowane z nimi na równi obce środki trwałe, które tracą w miarę upływu czasu na
wartości, w tym także zdatne do użytku choć nie używane, podlegają zgodnie z ustawą amortyzacji odnoszonej w koszty (i to także wtedy, gdy amortyzacja taka nie jest podatkowo uznawana za koszt
uzyskania przychodów) lub umorzeniu - wpływającemu na fundusze własne. Nie są amortyzowane
(umarzane) środki trwałe, które mimo upływu czasu nie tracą na wartości, jak np. grunt, jeżeli nie służy
on wydobyciu kopalin metodą odkrywkową (są to przykładowo węgiel brunatny, kaolin, glina, żwir,
piasek), dzieła sztuki i eksponaty muzealne czy stado podstawowe.
Amortyzacja - początek ,koniec
Amortyzację w myśl ustawy rozpoczyna się naliczać nie wcześniej niż począwszy od oddania środka
trwałego do używania (można zatem rozpocząć ją i później) w równych w ciągu roku ratach, bez przerw
lub uwzględniając amortyzacja sezonowość eksploatacji środka trwałego, a kończy w miesiącu, w którym
nastąpiło zrównanie jego wartości początkowej z narastającą amortyzacją lub nastąpił rozchód środka
trwałego (np. sprzedaż, wniesienie jako aport, likwidacja, darowizna, stwierdzenie niedoboru).
Podatkowo amortyzacja może stanowić koszt uzyskania przychodu począwszy od miesiąca następującego
po miesiącu, w którym środek trwały wprowadzono do ewidencji środków trwałych (na konto 01) .Jej
naliczanie następuje miesięcznie, kwartalnie lub na koniec roku. Moment zakończenia amortyzacji dla
celów podatkowych jest taki sam jak w ustawie.
Podatkowo można przejściowo zaniechać naliczania amortyzacji. W świetle przepisów ustawy nie jest to
możliwe. Nie można też korygować już naliczonej za ubiegłe lata amortyzacji.
Amortyzacja księgowa odpowiadająca jednocześnie warunkom określonym w ustawach o podatku
dochodowym stanowi koszt uzyskania przychodu. W dalszej części wywodów zagadnienia amortyzacji
środków trwałych, jako budzące najwięcej wątpliwości, omawia się bliżej.
Amortyzacja metody
Ustawa dopuszcza stosowanie dowolnej metody amortyzacji, a więc sposobu rozłożenia odpisów
wartości początkowej obiektu na przestrzeni przewidywanego okresu ekonomicznego jego użytkowania.
Natomiast ustawy o podatku dochodowym przewidują, że amortyzacja wszystkich środków trwałych
może następować metodą liniową (równomiernie, odpowiednio do upływu czasu), zaś maszyn, urządzeń,
ruchomości i środków transportu (gr. 3-8), z wyjątkiem samochodów osobowych - metodą degresywną
(malejąco w miarę upływu czasu), z tym że od początku roku, w którym kwota amortyzacji obliczona
metodą degresywną byłaby niższa od kwoty amortyzacji ustalonej metodą liniową, przechodzi się na
metodę liniową.
Przy metodzie liniowej podstawą, od której nalicza się za pomocą właściwej stawki amortyzację środka
trwałego, przypadającą na dany okres roku, np. miesiąc, jest jego wartość początkowa. Jeżeli wartość ta
wzrosła wobec ulepszenia środka lub zmalała wobec jego częściowej likwidacji (por. dalej), to
począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, kiedy skutki te ujęto w ewidencji środków trwałych
amortyzację przypadającą na dany i następne okresy roku nalicza się od odpowiednio zmienionej
podstawy.
Przy metodzie degresywnej podstawą, od której nalicza się za pomocą właściwej stawki przypadającą na
dany rok amortyzację środka trwałego, jest wartość netto obiektu na dzień jego oddania do używania, a
następnie na pierwszy dzień kolejnego roku obrotowego. Wartość netto obiektu jest to wartość
początkowa środka trwałego, powiększona o ulepszenia a pomniejszona o skutki częściowej likwidacji
oraz o naliczoną do końca danego roku obrotowego amortyzację. Oczywiście w momencie wprowadzenia
środka trwałego do ewidencji jego wartość początkowa i wartość netto są sobie równe. Wobec takiej
zasady obliczania amortyzacji degresywnej wartość ulepszenia bądź częściowej likwidacji obiektu
wpływa na wysokość kwoty amortyzacji środka trwałego dopiero począwszy od roku następującego po
roku, w którym o skutki tych zdarzeń skorygowano wartość początkową obiektu.
Przypadającą na dany rok kwotę amortyzacji dzieli się na równe raty, obciążające poszczególne okresy
roku, np. miesiące.
Amortyzacja używanych i ulepszonych obiektów
Dla środków trwałych nabytych jako używane , to jest budynków i budowli używanych co najmniej przez
5 lat (60 miesięcy), a pozostałych rodzajów przez 6 miesięcy, ulepszonych przed ich wprowadzeniem do
ewidencji, a także dla ulepszeń w obcych obiektach, bez względu na ich wartość, jednostki mogą - w
myśl ustaw o podatku dochodowym- same ustalać indywidualne, a więc niewynikające z załączoną! do
9
tych ustaw wykazu, stawki amortyzacyjne. Warunkiem jest tylko, aby ustalone stawki nie przekroczyły
górnych limitów określonych tymi ustawami.
roczna stawka w % =100 / przewidywane dalsze lata używania obiektu
W myśl ustawy, z chwilą nabycia używanego środka trwali-go, jednostka powinna ustalić okres jego
„dożycia" i mm podstawie wyprowadzić sama indywidualną roczną stawkę amortyzacyjną. Może to
nastąpić za pomocą wzoru:
Jeżeli znany jest rok budowy środka trwałego (np. 2001),, jego stan jest odpowiedni do wieku, to różnicę
między normatywnym okresem używania, wynikającym z wykazu stawek« 10 lat), i dotychczasowym
okresem używania (np. 2.OO1—2008; 7 lat) wyznacza dalsze lata używania, to jest 3. W innym
przypadku należy oszacować dalsze lata używania obiektu.
Gdyby zatem przykładowo dotychczasowa stawka wynosi 14%, co odpowiada 7 latom (100 : 14), a
obiekt przed ulepszeniem używany był przez 3 lata, to przewidywany okres używał wynosiłby 4 lata (7 3).
W myśl ustaw o podatku dochodowym wyprowadzone pną jednostkę indywidualne stawki amortyzacyjne
nowo zakupionych, używanych i ew. przed oddaniem do użytkowania ulepszonych obiektów nie mogą
być dla celów podatkowych wyższych granicznych (patrz tabela na następnej stronie).
Dopuszczalne jest wyłącznie stosowanie metody liniowej.
W przypadku ulepszenia już użytkowanego przez jednostkę własnego środka trwałego, uprzednio
nabytego przez nią w stanie nowym lub jako używany, wyprowadza się w myśl ustaw również nową
stawkę amortyzacyjną. Dogodnie jest to uczynić według wzoru:
roczna stawka w % = Wpi x 100 / Wp2 x Es
gdzie:
Es - przewidywany dalszy okres użytkowania środka trwałego w latach,
Wpi - nieumorzona część wartości początkowej środka trwałego na dzień oddania ulepszonego środka do
użytkowania,
WP2 - wartość początkowa łącznie z kosztami ulepszenia.
w przypadku
nie wyżej niż
budynków (lokali) niemieszkalnych, dla 40 lat mniej pełna liczba lat, jaka upłynęła od daty ich
których stawka amortyzacyjna wynosi 2,5% oddania do używania (po raz pierwszy) do dnia
wprowadzenia do ksiąg nabywcy
trwale związanych z gruntem budynków 33% (36 miesięcy)
handlowo-usługowych
zaliczonych
do
rodzaju 103 i 109 Kśt (np. cen-l handlowe,
domy towarowe, sklepy, hale targowe,
stacje paliw, motele, domy wypoczynkowe,
restauracje ip.i oraz kiosków towarowych, o
kubaturze poniżej 500 m, domków
kempingowych, budynków zastępczych
pozostałych budynków, lokali i budowli, w 10% (120 miesięcy)
tym
także
inwestycji
w
obcych
nieruchomościach
Z podatkowego punktu widzenia nie jest możliwe stosowanie do środków trwałych, po ich ulepszeniu,
nowych stawek lub zmiana metody amortyzacji. Zapis art. 16j updop brzmi: „Podatnicy ...mogą
indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla ... ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy
wprowadzonych do ewidencji [ .".Zapis ten nie uwzględnia, że ulepszenie dotyczy z reguły środka innego
już posiadanego przez jednostkę, a więc objętego jej ewidencją, a nie obiektu dopiero wprowadzanego do
niej po raz pierwszy. Jeżeli bowiem roboty mające charakter ulepszenia nastąpiły przed wprowadzeniem
używanego środka trwałego do ewidentnie ulepsza się nowych środków trwałych), to stanowią one część
ceny nabycia takiego obiektu.
Dosłowne odczytanie przepisu oznacza zatem, że mimo ulepszenia środka trwałego do jego amortyzacji
ma być stosowna stawka, za pomocą której amortyzowany był ten środek przed ulepszeniem.
Podstawą naliczenia amortyzacji środka trwałego po ulepszenie jest jego wartość początkowa
powiększona o koszty ulepszenia dzieje się tak także wtedy, gdy przed ulepszeniem obiekt był powicie
odpisany.
10
Dla ulepszeń w obcych środkach trwałych (inwestycji w obcych środkach trwałych) podatkowo okres
użytkowania budynków i budowli wynosi nie mniej niż 10 lat; do pozostałych rodzajów obiektów stosuje
się stawki jak dla używanych maszyn, urządzeń i środków transportu.
Dane dotyczące amortyzacji księgowej i podatkowej, jeżeli różnią się od siebie, powinny być ujęte w
ewidencji szczegółowej środków trwałych w taki sposób, aby można było uzasadnić późniejsze korekty.
Różnice między podatkowym a księgowym podejściem do amortyzacji środków trwałych syntetycznie
przedstawia tablica:
Amortyzacja - różnice między updop i ustawą
Ustawy podatkowe
Zakres środków trwałych
środki trwale obejmują:
- inwestycje w nieruchomości,
- u korzystającego obiekty przejęte w
leasing finansowy w rozumieniu ustaw
podatkowych i amortyzowane zgodnie z
umową przez korzystającego,
nie obejmują:
- prawa wieczystego użytkowania
gruntu,
- prawa do lokali spółdzielczych,
- inwentarza żywego,
- obiektów przyjętych w leasing uznany
podatkowo za najem lub dzierżawę,
u
finansującego
obiektów
przekazanych w leasing finansowy w
rozumieniu
ustaw
podatkowych,
amortyzowane zgodnie z umową
przez korzystającego
Wycena środków trwałych
w
cenie
nabycia
lub
koszcie
wytworzenia
Ustawa
środki trwałe obejmują:
prawo
wieczystego
użytkowania gruntu,
prawo
do
lokali
spółdzielczych,
- inwentarz żywy,
- obiekty przejęte przez
korzystającego w leasing
finansowy zdefiniowany w
ustawie,
nie obejmują:
inwestycji
w
nieruchomości,
- u finansującego – obiektów
przekazanych w leasing
finansowy zdefiniowany w
ustawie
jak przepisy podatkowe, ale
zachodzą drobne różnice w
definicji kosztu wytworz.
dopuszcza się zwiększenie
wartości środków trwałych
oddanych do użytkowania
koszty ich finansowania
poniesione po tej dacie
Różnice
w
podstawie wyłącza się*:
amortyzację oblicza się od
naliczania amortyzacji
-grunty
eksploatowane
metodą wszystkich środków trwałych
odkrywkową,
z wyjątkiem:
-budynki, lokale, budowle i urządzenia zaliczane
-gruntów,
do spółdzielczych
o ile nie sązasobów
one
miesz
-nieużywane już środki trwałe, służące eksploatowane
metodą
zaprzestanej działalności,
odkrywkową,
-inne aniżeli nieruchomości obiekty -innych, które rnimo upływu
oddane do nieodpłatnego używania,
czasu lub użytkowania nie
całość lub
tracą
część
na wartości
wartości środka
trwałego nabytego nieodpłatnie, jeżeli
przychód taki nie był opodatkowany,
Metody amortyzacji
powszechnie może być stosowana
metoda liniowa, zaś do środków
trwałych gr. 3-8, z wyjątkiem
samochodów osobowych - degresywna
Stawki amortyzacji
przewidziane w wykazie i ewentualnie dowolne
11
każda metoda zapewniająca I
systematyczne
odpisanie
wartości może być stosowana
do dowolnej grupy środków
trwałych
-jednostka
ustala
korygowane o przewidziane ustawowo sama
współczynniki; wyjątek: środki trwałe
nabyte jako używane oraz przejęte w
leasing pracowniczy
Zmiany metody i stawek
-zmiana metody niedozwolona,
-zmiana
metody
-podwyższająca w stosunku do wykazu niedozwolona
zmiana stawek niedozwolona,
-okresowa
weryfikacja
- zmiany współczynników, jeżeli zgodne z ustawami
stawek -z mogą
ważnością
następować
odod początk
początku następnego roku
Częstość
dokonywania miesięcznie,
kwartalnie
lub za
poszczególne
okresy
odpisów amortyzacyjnych
jednorazowo za cały rok
sprawozdawcze
Sprzedaż środka trwałego, także dokonywaną na raty, stanowiącą jedną z przyczyn rozchodu, wykazuje
się w kwocie należnej a nie rzeczywiście opłaconej, jako pozostałe rozrachunki (Wn konto 24),
drugostronnie zaś - jako pozostały przychód operacyjny (1 konto 76-0) i ew. zobowiązanie z tytułu VAT,
jeżeli środek trwali nie kwalifikuje się do używanych (Ma konto 22).
Likwidacja oznacza trwałe wycofanie środka trwałego zl. używania, spowodowane jego zniszczeniem,
przestarzałością nieopłacalnością dalszego używania, kradzieżą itp., co może nastąpić zarówno po
pełnym zamortyzowaniu obiektu, jak ii wcześniej. (Powinien to stwierdzać odpowiedni dokument,
stanowiący podstawę wyłączenia obiektu z księgowej ewidencji).
Likwidacja środka trwałego może nastąpić fizycznie (rozbiórka, demontaż, złomowanie obiektu), z czym
wiążą się ul ogół dodatkowe koszty (Wn konto 76-1) i przychody (Ma konto 76-0, Wn konta 24, 31), albo
tylko ewidencyjnie, gdyż nie jest wskazane lub opłacalne niszczenie obiektu. Jest on wówczas
obejmowany ewidencją pozabilansową.
W tych, raczej wyjątkowych, przypadkach, gdy nastąpiło zniszczenie, rozbiórka, kradzież itp. części
obiektu, a nie przewiduje się przywrócenia stanu pierwotnego, następuje częściowa likwidacja obiektu
stanowiąca w pewnym sensie odwrotność ulepszenia, a więc obniżenie pierwotnej wartości użytkowej
obiektu. Należy wówczas oszacować, jaką część wartości początkowej całego obiektu stanowi
likwidowany element; jego amortyzację ustala się w takim procencie całej dotychczas naliczonej
amortyzacji, w jakim pozostaje wartość początkowa całego obiektu przed likwidacją częściową do
oszacowanej wartości początkowej likwidowanej części obiektu. Jeżeli natomiast skutki częściowego
zniszczenia, rozbiórki, kradzieży są następnie uzupełniane, to koszty tych czynności stanowią remont; nie
dokonuje się wtedy częściowej likwidacji zniszczonej, rozebranej, ukradzionej części obiektu.
Środki trwałe w budowie
Środki trwałe w budowie obejmują na dzień bilansowy wartość nabycia lub koszt wytworzenia tych
niegotowych jeszcze obiektów, które po wybudowaniu, kompletacji, montażu, próbach itp. i przejęciu do
używania staną się środkami trwałymi , a także koszty niezakończonego jeszcze ulepszenia już
posiadanych środków trwałych. Do środków trwałych w budowie zalicza się m.in. pozostające w
bezpośrednim związku z daną budową, a więc po podjęciu decyzji o inwestycji koszty: założeń i
dokumentacji projektowej, badań geologicznych, geodezyjnych, geofizycznych nabytego gruntu
(niekiedy budowa może jeszcze nie być podjęta), budynków i budowli w toku wznoszenia, maszyn i
urządzeń w toku montażu lub wymagających montażu i na razie magazynowanych bądź w drodze, a
także niezakończonych robót, polegających na ulepszeniu.
Koszt budowy lub ulepszenia środka trwałego obejmują: I
cło, podatek akcyzowy i niepodlegający odliczeniu VAT od przedmiotów i robót wykazanych
jako rozpoczęta budowa , ulepszenie oraz
naliczone za czas trwania budowy prowizje i odsetki, w tym także z tytułu zwłoki w zapłacie,
oraz ujemne i dodatnie różnice kursowe dotyczące pożyczek, kredytów, zobowiązań i przedpłat służących
sfinansowaniu budowy lub ulepszenia.
Wartość środków trwałych w budowie powinna zmniejszać całość lub część kosztów takiej rozpoczętej
budowy, która według przewidywań nie przyniesie zamierzonego efektu gospodarczego i dlatego ją
zaniechano., Świadczy o tym - naszym zdaniem - wstrzymanie budowy i rezygnacja z jej kontynuowania,
brak chętnych do jej zakupu w postaci w jakiej jest.
12
Przykładowo może to być dokumentacja, której wykorzystanie z uwagi na jej błędy, brak środków czy
niecelowość budowy; nie przewiduje się w najbliższych latach, rozpoczęta, lecz nieukończona budowa,
gotowe obiekty (np. maszyny) ani formalnie, ani rzeczywiście nieoddane do używania.
Wysuwany niekiedy argument, że koszt wybudowania takiego obiektu byłby obecnie o wiele wyższy od
kwoty, po której; budowa taka figuruje w księgach, jest błędny. Jeżeli bowiem obiektu przez rok lub dwa,
mimo podejmowanych starań, nie udało się zagospodarować, to znaczy, że nie jest on nikomu potrzebny i
nie posiada wartości.
Nie wykazuje się jako środków trwałych w budowie, lecz zalicza do środków trwałych, wartość nabytego
na własne potrzeby gruntu lub prawa do wieczystego użytkowania gruntu także i wtedy, gdy jeszcze trwa
wznoszenie na tym gruncie budynków i budowli. Jest to tym uzasadnione, że grunt stanowi samodzielny,
niezależny od wzniesionych na nim budowli obiekt, który nie podlega amortyzacji. Zaliczenie gruntu lab
prawa wieczystego użytkowania do środków trwałych powinno nastąpić z dniem nabycia prawa
własności. Nie dotyczy to jednak gruntów lub praw wieczystego użytkowania przeznaczonych do
odprzedaży, ewentualnie wraz z wzniesionym na nich budynkiem.
13