SPRAWOZDAWCZA „WARTOŚĆ FIRMY” PRZEZ PRYZMAT
advertisement
Edyta Łazarowicz, Anna Karmańska Szkoła Główna Handlowa w Warszawie SPRAWOZDAWCZA „WARTOŚĆ FIRMY” PRZEZ PRYZMAT JEDNEJ DEKADY Z HISTORII POLSKIEGO PRAWA BILANSOWEGO. CZĘŚĆ 2 – OKRES WARTOŚCI KSIĘGOWEJ 1. Wprowadzenie Poniższy tekst jest drugą częścią tryptyku, który – w ślad za M. Glautierem i B. Underdownem kontynuuje podjęty w pierwszej części wątek związku rozwoju prawa bilansowego z rozwojem gospodarczym kraju, w którym ma ono być stosowane1. Autorki – na dowód istnienia silnego związku, o którym mowa – przytaczają różne kwestie związane z polskim prawem bilansowym stosowanym w okresie transformacji gospodarczej. Traktują je jednocześnie jako kontekst dla zaprezentowania jednej sprawozdawczej kategorii finansowej, tj. do wartości firmy. Celem niniejszej części tryptyku jest przybliżenie problemów powiązanych z powyższym zagadnieniem i występujących w początkowym okresie dynamicznego weryfikowania i rozwoju polskiego prawa bilansowego. Okres ten – przejściowy – charakteryzuje powolne w praktyce gospodarczej rozpoznawanie mechanizmów rynkowych i ograniczona dostępność do wiarygodnych, płynących z rynku informacji finansowych ważnych dla wyceny wartości firmy. W tym okresie jakościowe parametry rachunkowości (przede wszystkim wiarygodności) w ustalaniu wartości firmy mogła spełniać jedynie wartość tworzona przez samą rachunkowość, a ta oparta była generalnie na zasadzie kosztu historycznego. Charakterystykę tego rozdziału rozwoju w polskim prawie bilansowym, obejmującego także fakt pojawienia się kategorii wartości firmy, przedstawia się poniżej. Poprzedza się go jednak wywodem na temat wartości firmy występującej w polskiej praktyce daleko wcześniej, niż wskazywałyby na to formalne brzmienia norm prawa bilansowego z 1991 roku i późniejszych lat. 1 E. Łazarowicz, A. Karmańska, Sprawozdawcza „wartość firmy” przez pryzmat jednej dekady z historii polskiego prawa bilansowego. Część 1 – kontekst zmian w prawie bilansowym. 302 Edyta Łazarowicz, Anna Karmańska 2. Wartość firmy w polskiej rachunkowości w okresie przed transformacją systemową W okresie przedwojennym pojęcie „wartość firmy” było już znane w polskiej rachunkowości – zarówno nauce, jak i praktyce. Świadczą o tym ówczesne publikacje, w których to zagadnienie było w różnym zakresie omawiane (np. Razowski, 1928; Scheffs, 1938; Skalski, 1937). M. Scheffs (1938, s. 31) charakteryzując grupę aktywów, obejmującą wartość firmy, pisał: „Do wartości niematerialnych zaliczamy przede wszystkim: 1) wartość firmy, 2) patenty, 3) kontyngenty, 4) tajemnice wyrobu (recepty), 5) prawa, 6) koncesje, 7) licencje i inne. Zasadniczo wykazuje się tego rodzaju niematerialne pozycje, o ile one w swoim czasie były za pewną opłatą nabywane (…). Wskazane jednak jest, aby wartości te w jak najkrótszym czasie odpisać”. Zwraca uwagę fakt, że autor wśród najważniejszych przykładów wartości niematerialnych jako pierwszą wymienia wartość firmy2. Dalej M. Scheffs (1938, s. 33) wyjaśniał, że najczęściej wartość firmy powstaje w sytuacji, gdy np. spółka akcyjna nabywa przedsiębiorstwo prywatne i spłaca poprzedniego właściciela pewną sumą, która obejmuje: (1) cenę będącą zapłatą za majątek znajdujący się w przedsiębiorstwie (i ewentualnie patenty lub recepty fabrykacyjne), (2) odszkodowanie za odstąpienie firmy o bardzo dobrej reputacji i znacznej klienteli. Jeśli chodzi o praktykę rachunkowości, to S. Skrzywan (1949, s. 61) stwierdzał, że „wartość firmy” jako składnik aktywów była czasem spotykana w polskich bilansach okresu przedwojennego3. Wprawdzie ówczesne polskie ustawodawstwo4 nie regulowało tego zagadnienia5, ale zdaniem W. We wzorze bilansu dla osób prawnych zawartym w Rozporządzeniu Ministrów: Przemysłu, Handlu oraz Skarbu z dnia 20 kwietnia 1934 r. w grupie „Majątek stały” były wymienione następujące kategorie z zakresu wartości niematerialnych: „Koncesje i patenty, licencje itd.” (Góra, 1938, s. 260). 3 W przeciwieństwie do bilansów przedsiębiorstw angielskich, w których pozycja goodwill często występowała (Scheffs, 1938, s. 32). W Anglii w 1810 r. po raz pierwszy pojawiła się wartość firmy jako osobna pozycja w bilansie. Ówczesny sędzia lord Eldon określił wówczas wartość firmy: „jako prawdopodobieństwo, że dawni klienci pozostaną” (Razowski, 1928, s. 184). 4 W ówczesnym niemieckim kodeksie handlowym (par. 261, pkt 4) był natomiast zapis dotyczący wartości firmy: „Jeśli świadczenie za przejęte przedsiębiorstwo przewyższa wartość poszczególnych przedmiotów majątkowych tego przedsiębiorstwa w chwili jego przejęcia, to tę różnicę można pomieścić odrębnie wśród aktywów” (Skalski, 1937, s. 69). 5 Istniało natomiast pojęcie „firma” w polskim prawodawstwie. W Kodeksie handlowym z 1934 r. były m.in. następujące zapisy: „Firma jest nazwą, pod którą kupiec rejestrowy prowadzi przedsiębiorstwo” oraz „Firma nie może być zbyta bez przedsiębiorstwa” (Rozporządzenie, 1934, art. 26, par. 1 i art. 34). 2 Sprawozdawcza „wartość firmy” przez pryzmat jednej dekady… cz. 2 303 Skalskiego (1937, s. 69): „zasady prawidłowej księgowości pozwalają na umieszczenie jej w aktywach pod (pewnymi – E.Ł. i A.K.) warunkami”. Wartość firmy mogła być ujęta wśród składników aktywów tylko wtedy, gdy „przy kupnie całego przedsiębiorstwa zapłacono pewną określoną sumę pieniężną, niezależnie od sumy zapłaconej za samo przedsiębiorstwo, chociażby ta suma za firmę mieściła się w podwyższonej o nią sumie za pewne części tego przedsiębiorstwa, np. budynki. W każdym razie wartość, zapłaconą za samą firmę, należy pomieścić w inwentarzu i bilansie w odrębnej pozycji” (Skalski, 1937, s. 69). W. Skalski (1937, s. 69) uważał, że wartości firmy nie należy wykazywać przez długi okres w bilansie, lecz ją umarzać przez kilka najbliższych lat. Podobnego zdania byli inni autorzy (Scheffs, 1938, s. 31; Razowski, 1928, s. 188). Ponadto uważano, że nie można dokonywać dodatnich korekt wartości firmy (Razowski, 1928, s. 188). W okresie powojennym w związku z upaństwowieniem przemysłu oraz znacznej części handlu zagadnienie wartości firmy było pomijane zarówno w praktyce, jak i w rozważaniach teoretycznych (Cieciura, 2012, s. 81). Powrót do wartości firmy nastąpił w Polsce jeszcze przed urynkowieniem polskiej gospodarki w kontekście określania ceny przedsiębiorstwa. Oprócz wartości majątkowej, jaką ma każdy podmiot gospodarczy, zaczęto dostrzegać także wartość oznaczającą zdolność kreowania przez dane przedsiębiorstwo dodatkowego zysku („nadzysku”). Wartość „nadzysku” nazywano wówczas nie tylko mianem goodwill, lecz również używano określeń: bonitet firmy, standing firmy lub reputacja firmy (Cieciura, 2012, s. 81). 3. Zmiany w rachunkowości polskiej w początkach ostatniej dekady XX wieku Poczynając od 1988 roku, przeobrażanie rachunkowości z okresu PRL w autentyczne narzędzie zarządzania przedsiębiorstwem wymagało podjęcia wysiłku weryfikacji dotychczasowego prawa w obszarze rachunkowości. Wycena zjawisk gospodarczych, ustalenie realnej wartości zasobów i ich zużycia, szczególnie w warunkach inflacyjnego wzrostu cen, konieczność objęcia jednolitymi zasadami rachunkowości wszystkich jednostek gospodarczych niezależnie od rodzaju działalności i formy własności, nabrały szczególnego, pierwszorzędnego znaczenia. Ponieważ regulacje rachunkowości w Polsce z okresu PRL-u nie przystawały do nowych (rynkowych) warunków prowadzenia działalności gospodarczej i różniły się od rozwiązań europejskich i światowych, ciała ustawodawcze i merytoryczne odpowiedzialne za rachunkowość polską całą swoją uwagę skierowały na poznanie rozwiązań zachodnich. 304 Edyta Łazarowicz, Anna Karmańska W pierwszym etapie doskonalenia polskiej rachunkowości szczególne znaczenie miała Czwarta Dyrektywa Unii Europejskiej (Karmańska, 1997, s. 94). Przepisy prawne, które stworzono przy uwzględnieniu rozwiązań zawartych w dyrektywie, miały postać Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości z dnia 15 stycznia 1991 roku (Dz. U. 1991, nr 10, poz. 35). Rozporządzenie to zainicjowało niezwykle dynamiczną – jak się później okazało – ewolucję rozwiązań rachunkowości polskiej. Pierwszoplanowo stało się to na skutek przerwania obowiązywania (ustalonych przed 1991 r.) siedmiu „szczegółowych” przepisów prawnych rzutujących na sposób prowadzenia rachunkowości oraz za sprawą wprowadzenia, obok istotnych zmian merytorycznych, równie istotnych zmian w stanie prawnym w dziedzinie rachunkowości. Przedstawiając proceduralnie tworzenie zasad prowadzenia rachunkowości w Polsce można stwierdzić, że kształtowały się one pod wpływem dwóch grup aktów prawnych: grupa I – akty prawne będące bezpośrednim źródłem dla rozwiązań w zakresie rachunkowości, a unormowanych w Rozporządzeniu Ministra Finansów określającym w Polsce swoisty „framework” w tej dziedzinie, grupa II – akty prawne pozostające w związku pośrednim ze wspomnianym rozporządzeniem, ale za to bezpośrednio wpływające na rozwiązania praktyczne w zakresie funkcjonowania rachunkowości (por. Karmańska, 1997, s. 94). Z perspektywy minionego czasu można potwierdzić stanowisko B. Lisieckiej-Zając, iż: „Rozporządzenie Ministra Finansów z 1991 roku w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości, opracowane na podstawie IV Dyrektywy EWG oraz polskich norm zwyczajowych, dorobku praktyki i nauki rachunkowości, było wykładnią podstawowych reguł funkcjonowania rachunkowości w Polsce. Określiło ono zasady przesądzające o merytorycznej interpretacji informacji emitowanych przez system rachunkowości, o ich cechach jakościowych; zawierało także wytyczne co do prowadzenia i archiwowania ksiąg rachunkowych i dokumentacji księgowej; regulowało większość obszarów problemowych związanych z funkcjonowaniem rachunkowości. Rozporządzenie to było kluczowym i wówczas jedynym aktem prawnym dla polskiej praktyki rachunkowości. Fakt ten był dowodem radykalizmu zmian w rachunkowości polskiej” (szerzej: Lisiecka-Zając, 1990, s. 251–258). Nie bez znaczenia dla funkcjonowania rachunkowości w Polsce były także przepisy prawne mające swoje źródło w (Karmańska, 1997, s. 94–95): 1) Przepisach podatkowych (Rozporządzenie, 1992) istotnie ingerujących na przykład w problemy wyceny aktywów trwałych dla potrzeb rachunkowości finansowej. 2) Statystyce gospodarczej (Zarządzenie, 1992). Sprawozdawcza „wartość firmy” przez pryzmat jednej dekady… cz. 2 305 3) Dążeniu do ochrony interesu osób korzystających z informacji dostarczanych przez rachunkowość (Ustawa, 1991). „Generalne zasady rachunkowości sformułowano podobnie jak w Dyrektywie IV EWG. Stwierdzono, dla przykładu, że rejestracja operacji gospodarczych powinna być prowadzona w sposób prawidłowy, to jest kompletny i bieżący, w przekroju chronologicznym i systematycznym, zgodnie z przepisami Rozporządzenia, dając rzetelny i jasny obraz stanu i sytuacji finansowej podmiotu gospodarczego” (Karmańska, 1997, s. 95). Dziś nie stanowi to dla nas szczególnego novum. Wówczas jednak takim novum było. Szczególny nacisk położono tu na (Karmańska, 1997, s. 95): kompletność ewidencji, podział operacji gospodarczych na okresy sprawozdawcze, pełne i wierne oddanie formalnej i materialnej treści operacji gospodarczych, odrębne ujmowanie i wykazywanie poszczególnych aktywów, pasywów, kosztów, przychodów oraz strat i zysków nadzwyczajnych, wyodrębnianie w ewidencji danych o decydującym znaczeniu; dane o mniejszym znaczeniu mogły być wykazywane tak, aby obraz stanu i sytuacji finansowej podmiotu gospodarczego nie został zaciemniony, zachowanie zasady ostrożnej wyceny bilansowej, współmierność kosztów i przychodów, ewidencję operacji gospodarczych i ich wycenę przy założeniu kontynuacji działania, wymaganie co do ciągłości metod wyceny i innych rozwiązań w zakresie rachunkowości. Omawiane rozporządzenie adaptowało, chociaż w mniejszym zakresie, pewne rozwiązania wynikające z Międzynarodowych Standardów Rachunkowości. Krótką charakterystykę tych aplikacji przedstawia tabela 1. 306 Edyta Łazarowicz, Anna Karmańska Tabela 1 Adaptacja Międzynarodowych Standardów Rachunkowości w Rozporządzeniu w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości z 1991 r. Międzynarodowy Standard Rachunkowości numer: 1,4,5,8,9,10,11,13, 16,18,20,21 7 12,25 3,14,15,17,24,27,28,29 30 Stopień adaptacji Polskie zasady w obszarach zagadnieniowych wymienionych standardów zostały opracowane niezależnie od rozwiązań wzorcowych, ale były zgodne z nimi w sprawach istotnych Brak było zasad krajowych Polskie zasady w obszarach zagadnieniowych wymienionych standardów zostały opracowane niezależnie od rozwiązań wzorcowych, ale były zgodne z nimi w sprawach istotnych Brak było krajowych zasad, a praktyka w obszarach wymienionych obok standardów była w zasadzie z nimi niezgodna Standard ten był podstawą stworzenia zasad krajowych Źródło: Protokół nr 499/93 z posiedzenia Prezydium Zarządu Głównego z dnia 12.11.1993r., SKwP, Warszawa 1993, (materiały powielone). Z raportu opracowanego w odniesieniu do rachunkowości w 1993 roku przez M. Gmytrasiewicz, A. Karmańską i I. Olchowicz do tak zwanej Białej księgi wynika, iż polskie prawo rachunkowości w tym okresie (Karmańska, 1997, s. 95): 1) Nie uwzględniało problemu konsolidacji sprawozdań finansowych. 2) Nie ustosunkowywało się jednoznacznie do problemu leasingu finansowego w rachunkowości, który nabierał wówczas na znaczeniu ze względu na fakt, że była to nowa i tym samym niewystarczająco znana w Polsce forma pozyskiwania kapitału. 3) Nie rozwiązywało problemu świadczeń emerytalnych i ubezpieczeń na życie w rachunkowości, wobec niskiej wówczas rangi tego zagadnienia. 4) Było niezgodne z praktyką europejską i z Międzynarodowym Standardem Rachunkowości numer 12 w zakresie podatków dochodowych, ponieważ w tym okresie w Polsce na rozwiązania z zakresu rachunkowości miał przemożny wpływ system podatkowy. 5) Zawierało standardy sprawozdawcze (tylko bilansu, rachunku zysków i strat) różniące się mniej lub bardziej od standardów prezentowanych w IV Dyrektywie EWG. Różnice mało istotne wynikały z odmiennego sformułowania nazw pozycji sprawozdawczych oznaczających w gruncie rzeczy tę samą kategorię. Różnice istotniejsze miały charakter porządkowy (zmieniona kolejność prezentacji niektórych pozycji w sprawozdaniu) lub merytoryczny. Te ostatnie różnice przejawiały się na przykład w niekonsekwencji w zakresie zachowania kryterium Sprawozdawcza „wartość firmy” przez pryzmat jednej dekady… cz. 2 307 płynności w aktywach lub wymagalności w pasywach. Uwidaczniały się także chociażby w obszarze rozumienia kategorii rezerw w bilansie. Polski standard rachunku zysków i strat z tego okresu zachowywał wprawdzie ogólną ideę tego sprawozdania według IV Dyrektywy EWG, ale szczegółowy układ, treść pozycji, poziomy ustalania wyniku i kolejność pozycji były istotnie odmienne. Istotne były też różnice w zakresie określania kosztów współmiernych z przychodami. Również noty uzupełniające powyższe sprawozdania finansowe były wówczas bardzo skromne6. Na tle powyższych spostrzeżeń należy podkreślić, iż wprowadzone w 1991 roku zmiany w polskich normach rachunkowości były bardzo istotne i wprowadzały rozwiązania nowe (w pewnych aspektach) dla praktyki polskiej rachunkowości. Chociaż nie wszystkie zmiany były doskonałe7 (co można stwierdzić dopiero teraz, po latach), niewątpliwie dokonały one ogromnego zbliżenia do języka opisu rachunkowości stosowanego w Europie i na świecie. 4. Wartość firmy w polskiej rachunkowości w początkach ostatniej dekady XX wieku W polskich regulacjach prawnych z zakresu rachunkowości pojęcie „wartość firmy” pojawiło się dopiero pod koniec XX wieku. W rozporządzeniu z 1991 roku dotyczącym zasad prowadzenia rachunkowości przyjęto, że: „Wartość firmy zaliczaną do wartości niematerialnych i prawnych ustala Inne – interesujące z perspektywy minionego okresu – obserwacje można poczynić, studiując teksty różnych podręczników z tego okresu i dokonując porównań szczegółowych unormowań zawartych w IV Dyrektywie Rady z dnia 25 lipca 1978 r. zaprezentowanej w formie załącznika w: (Wprowadzenie do rachunkowości spółek, 1993, s. 230–265) z tekstem Rozporządzenia Ministra Finansów z 1991 roku w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości (Rozporządzenie, 1991). 7 Niektóre z norm przedstawionych w Rozporządzeniu wymagały dalszych modyfikacji lub uzupełnienia. Należy tu wspomnieć chociażby o: 1) Konieczności takiego sformułowania przepisów, aby można było mówić o kompleksowym przestrzeganiu zasady ostrożnej wyceny, która dotyczyła (w rozporządzeniu) tylko zapasów i papierów wartościowych. 2) Konieczności rozszerzenia zakresu załączników do sprawozdań finansowych, co pozwalałoby na pełne stosowanie w praktyce sprawozdawczej zasady true and fair view. 3) Konieczności wprowadzenia obowiązku sporządzania sprawozdania z przepływów środków pieniężnych także przez jednostki nienotowane na warszawskiej Giełdzie Papierów Wartościowych, które jako jedyne takim obowiązkiem były objęte (jednostki te sporządzały wówczas jednak sprawozdanie typu fund flow a nie cash flow). 4) Konieczności wprowadzenia obowiązku sporządzania przez grupy kapitałowe (holdingi) sprawozdań skonsolidowanych. 6 308 Edyta Łazarowicz, Anna Karmańska się w wysokości różnicy między ceną zapłaconą sprzedawcy za jednostkę a niższą od niej wartością jednostki, wynikającą z ksiąg rachunkowych na dzień dokonania sprzedaży. Wartość firmy zmniejszają odpisy umorzeniowe obciążające koszty jednostki, dokonywane w równych ratach przez okres 5 lat po roku obrotowym, w którym nabyto jednostkę” (Rozporządzenie, 1991, par. 33, ust. 4). Z tego rozporządzenia wynika, że wartość firmy należało ustalać jako różnicę między ceną nabycia jednostki a niższą od niej wartością księgową jednostki. Taki sposób wyceny wartości firmy powodował, że: „w warunkach polskich przy korzystnej, wysokiej cenie transakcyjnej za przedsiębiorstwo i niskiej jego wartości księgowej, wartość firmy nawet kilkakrotnie przewyższała cenę sprzedaży. Wynikało to z księgowego sposobu jej obliczania, a nie z wypracowanej, silnej pozycji konkurencyjnej krajowych przedsiębiorstw” (Kamela-Sowińska, 1997, s. 183). Warto zwrócić uwagę, że w tamtym czasie w USA czy krajach Europy Zachodniej przy ustalaniu wartości firmy brano pod uwagę aktualną wartość rynkową nabywanego przedsiębiorstwa, a nie jego wartość księgową (Kamela-Sowińska, 1997, s. 183), zaś według wytycznych zawartych w MSR 22 Połączenia przedsiębiorstw – wartość godziwą poszczególnych nabytych identyfikowalnych aktywów netto (Ignatowski, 1995, s. 131). Powody takich różnic tkwiły oczywiście w rynkowej dojrzałości i niedojrzałości gospodarek narodowych USA i Polski. Inny ważny problem tych pierwszych regulacji z zakresu wartości firmy – to brak przepisów odnośnie ujemnej wartości firmy, mimo że takie przypadki należały do licznych w polskiej gospodarce z początku lat 90. ubiegłego wieku. Kolejne uregulowania prawne odnośnie tego zagadnienia przyniosły istotne zmiany, które przybliżyły polskie prawo bilansowe w zakresie wartości firmy do rozwiązań międzynarodowych oraz do polskiej rzeczywistości gospodarczej. 5. Podsumowanie Ocena zakresu zmian wprowadzonych w polskim prawie bilansowym w 1991 roku jako „rewolucyjnych”, zaledwie 25 lat później wydaje się przesadna. A jednak faktycznie zmiany te tak były często odbierane, zarówno w środowisku praktyków, jak i naukowców. Sprawia to perspektywa złożoności prawa bilansowego dziś w Polsce obowiązującego. W tym miejscu przywołanie historii polskiej rachunkowości z okresu transformacji systemowej służy nie tylko udokumentowaniu tejże historii. Ma na celu przede Sprawozdawcza „wartość firmy” przez pryzmat jednej dekady… cz. 2 309 wszystkim stworzenie kontekstu, w którym należy dostrzec ponowne zaistnienie w praktyce polskiej kategorii wartości firmy, która w tejże polskiej praktyce – jak to powyżej przedstawiono – znana była już w okresie przedwojennym. Chociaż dyrektywy Unii Europejskiej w obszarze rachunkowości i Międzynarodowe Standardy Rachunkowości opracowane przez International Accounting Standards Committee (IASC) pojawiły się w praktyce znaczniej później i poza granicami Polski, to za ich właśnie sprawą wartość firmy do polskiej rachunkowości wróciła. Konstatacja ta z jednej strony jest budująca, bo uzmysławia dawne osiągnięcia i praktykę rachunkowości w Polsce, z drugiej jednak strony wzbudza refleksję nad kolejami losu rozwiązań polskiej rachunkowości nieobcych. W kolejnej części tryptyku przedstawia się dalsze koleje rozwoju prawa bilansowego w obszarze wartość firmy i wyniki badania empirycznego z tym związanego. Literatura Cieciura M. (2012), Rozliczanie wartości firmy w świetle Międzynarodowych Standardów Rachunkowości, CeDeWu, Warszawa. Góra W. (1938), Bilanse. Studia z dziedziny ekonomiki prywatnej, Wydawnictwa Związku Księgowych w Polsce, Warszawa. Ignatowski R. (1995), Konsolidacja sprawozdań finansowych w teorii i praktyce rachunkowości, Fundacja Rozwoju Rachunkowości w Polsce, Warszawa. Kamela-Sowińska A. (1997), Wartość firmy, Polskie Wydawnictwo Ekonomiczne, Warszawa. Karmańska A. (1997), Rachunkowość a rozwój gospodarki rynkowej, „Studia i Prace Kolegium Zarządzania i Finansów”, Zeszyt 5, Szkoła Główna Handlowa w Warszawie, Warszawa. Lisiecka-Zając B. (1990), Reforma polskiej rachunkowości, „Rachunkowość”, nr 12. Protokół nr 499/93 z posiedzenia Prezydium Zarządu Głównego z dnia 12.11.1993 r., SKwP, Warszawa 1993 (materiały powielone). Razowski L. (1928), Wartość firmy jej istota obliczenie, księgowanie i umorzenie, „Czasopismo Księgowych w Polsce”, nr 5 i 6. Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie składników majątkowych uznawanych za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, zasad i stawek ich amortyzacji oraz trybu i terminów aktualizacji wyceny środków trwałych, Dz. U. 1992, nr 30, poz. 130. 310 Edyta Łazarowicz, Anna Karmańska Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 stycznia 1991 r. w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości, Dz. U. 1991, nr 10, poz. 35. Rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 27 czerwca 1934 r. Kodeks Handlowy, Dz. U., nr 57, poz. 502. Scheffs M. (1938), Oznaczenie wartości przedmiotów bilansowych, Wydawnictwa Związku Księgowych w Polsce, Poznań. Skalski W. (1937), Zasady inwentaryzowania i bilansowania w przedsiębiorstwach handlowych i przemysłowych, Księgarnia Wł. Wilak, Poznań. Skrzywan S. (1949), Kontrola w przedsiębiorstwie, Trzaska, Evert i Michalski, Warszawa. Ustawa o badaniu i ogłaszaniu sprawozdań finansowych oraz biegłych rewidentach i ich samorządzie, Dz. U. 1991, nr 111, poz. 480. Wprowadzenie do rachunkowości spółek. Bilansowanie majątku i kapitałów (1993), J. Weber, J. Kufel (praca zbiorowa pod red.), Wydawnictwo Park, Bielsko-Biała. Zarządzenie Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w sprawie obowiązków sprawozdawczych w zakresie statystyki finansów i środków trwałych w 1992 roku, Dz. Urz. GUS z 1992 r., nr 25, poz. 113. Streszczenie Tekst jest kontynuacją rozważań na temat rozwoju polskiego prawa bilansowego w ostatniej dekadzie XX wieku, ze szczególnym naświetleniem zagadnień odnoszących się do kategorii wartości firmy z tego okresu. Autorki – na tle zakresu zmian w prawie bilansowym w początkowym okresie polskiej transformacji systemowej – konstatują, że kategoria wartości firmy, znana polskiej praktyce i nauce rachunkowości już w okresie przedwojennym, wróciła do praktyki polskiej rachunkowości dzięki zagranicznym standardom prawa bilansowego. Przykład wartości firmy nie wydaje się odosobniony. Jednocześnie przedstawione rozważania służą uwypukleniu – w kolejnej części – wyników ustaleń empirycznych poczynionych w odniesieniu do wartości firmy z tego okresu. Słowa kluczowe: historia rachunkowości, wartość firmy, transformacja ustrojowa, standardy sprawozdawczości finansowej. Sprawozdawcza „wartość firmy” przez pryzmat jednej dekady… cz. 2 311 Reporting „goodwill” from the angle of one decade of the history of Polish accounting law. Part 2 – the period of book value Abstract This article is a continuation of deliberations on the development of Polish accounting law in the last decade of XX century with the particular presentation of issues related to the category of goodwill, used in the practice of accounting from that period. Authors – against a background of the scope of the changes in Polish accounting law in the initial period of Polish systemic transformation – stated that the category of goodwill, which was already known by the Polish accounting practice and science in the prewar period, returned to Polish accounting practice thanks to foreign standards of accounting law. They noticed, that an example of goodwill seems not to be an isolated one. Simultaneously, presented deliberations serve to emphasize – in the next part of the triptych – the results of the empirical research on the topic of goodwill from this period. Keywords: accounting history, goodwill, systemic transformation, financial reporting standards.
