Rachunek_kosztow_dzienne_4_wyklad [tryb zgodności] - E-SGH
advertisement
Rachunek Kosztów (W4) Rachunek kosztów - Wykład nr 4 i 5 Agenda 1. Przesłanki wdrażania ABC Projektowanie i wdrażanie systemów Activity Based Costing oraz Activity Based Management 2. Porównanie z modelem tradycyjnym 3. Projektowanie systemów ABC (ABC, ABM, Rachunek kosztów działań, zarządzanie działaniami) 4. ABM (Activity Based Management) Dr Marcin Pielaszek 5. Wdrażanie ABC 1 Rachunek kosztów 2 Rosnąca złożoność przedsiębiorstwa Zróżnicowanie: • produkty • klienci, • rynki i kanały dystrybucji Skomplikowanie: • procesy podstawowe • procesy innowacyjne i obsługi posprzedażnej • procesy wspomagające Przesłanki wdrażania rachunku kosztów działań (Activity Based Costing) 3 © Zespół Katedry Rachunkowości Menedżerskiej SGH Rachunek kosztów 4 1 Rachunek Kosztów (W4) Zmiany w modelu zarządzania przedsiębiorstwem Zmiany w strukturze kosztów Dzisiaj Dawniej Zarząd Pion Sprzedaży • Różnorodne i skomplikowane produkty Pion Produkcji KOSZTY POŚREDNIE Pion Rozwoju • Klienci wymagający dodatkowej obsługi • Rosnące koszty przed- i poprodukcyjne • Większe skomplikowanie procesów … … Obsługa klienta … … • Nowe systemy zarządzania … … Nowy produkt KOSZTY POŚREDNIE ROBOCIZNA BEZPOŚREDNIA … ROBOCIZNA BEZPOŚREDNIA … … 5 Zarządzający muszą wiedzieć, które produkty są rentowne Koszt zawyżony duża Produkt A Wielkość produkcji Produkt B mała Koszt zaniżony mała Złożoność produktu Źródło: R.Cooper, R.S.Kaplan, „Cost&Effects”, Boston 1998 Badania wykazują, że tradycyjny rachunek kosztów może zaniżać koszty produktów złożonych i produkowanych w małych ilościach ! duża Rachunek kosztów © Zespół Katedry Rachunkowości Menedżerskiej SGH 250% 200% 150% 100% 50% 0 25% 50% 75% 100% Źródło: R.Cooper, R.S.Kaplan, „Cost&Effects”, Boston 1998 Subsydiowanie wzajemne produktów 6 Rachunek kosztów Zysk przedsiębiorstwa (%) Rachunek kosztów Produkty uszeregowane od najbardziej do najmniej rentownego 7 Rachunek kosztów 8 2 Rachunek Kosztów (W4) Niewłaściwa informacja do zarządzania 1. Wyniki kalkulacji z księgowości są trudne do racjonalnego wytłumaczenia (np. produkty bardziej złożone są tańsze od mniej skomplikowanych) 2. Kalkulacje księgowe są podważane przez pracowników 3. Kadra zarządzająca i inżynierska przygotowuje własne obliczenia dla podejmowania decyzji 4. Reakcje rynku na ceny przedsiębiorstwa są trudne do wytłumaczenia, np.: – konkurencja od dawna sprzedaje takie same produkty po cenach niższych niż koszty wytworzenia w naszym przedsiębiorstwie – klienci kupują nasz produkt pomimo nadzwyczajnie wysokiej marży zysku – konkurenci oskarżają nas o zaniżanie cen, a nasze koszty wytworzenia wydają się być znacznie niższe niż u konkurentów 9 Rachunek kosztów Rachunek ABC Porównanie modelu tradycyjnego z rachunkiem kosztów działań 10 Tradycyjny rachunek kosztów Elementy kosztów Procesowe podejście do rachunku kosztów Koszty wg rodzajów Zarząd Działanie Pion Sprzedaży Materiały Usługi Działanie 1 Pracownicy Urządzenia Działanie 2 ... Działanie Pomieszcze-nia Jednostka organizacyjna (funkcjonalna) 1 Jednostka organizacyjna (funkcjonalna) 2 … Działanie Produkty, klienci, dostawcy, … Działanie … Pion Rozwoju Działanie … … Działanie … Działanie … Działanie n Działanie Pion Produkcji Działanie Działanie … Działanie … Działanie Działanie Produkty … Rachunek kosztów © Zespół Katedry Rachunkowości Menedżerskiej SGH 11 12 3 Rachunek Kosztów (W4) Pierwszy etap – określenie obiektów kalkulacji kosztów Elementy kosztów Materiały Usługi Etapy budowania rachunku kosztów działań Działanie 1 Pracownicy Urządzenia Działanie 2 ... Pomieszcze-nia Działanie n Produkty, klienci, dostawcy, … 13 Rachunek kosztów Drugi etap – identyfikacja działań Zasób złożony – ekonomiczny zasób wykorzystywany (zużywany) w przedsiębiorstwie w celu wykonywania działań Elementy kosztów • Wydanie karty kredytowej • Informowanie o stanie konta Materiały Usługi Pracownicy Urządzenia Pomieszcze-nia Materiały Usługi • Obsługa transakcji kartą Pracownicy Urządzenia • Obsługa wypłat gotówkowych Pomieszcze-nia Działanie 2 ... Działanie n • Nadzór wypłat Działanie 1 Działanie 2 ... Działanie n • Obsługa skarg i reklamacji • Zmiana limitu kredytu Produkty, klienci, dostawcy, … © Zespół Katedry Rachunkowości Menedżerskiej SGH Aby obliczyć koszty działania należy ustalić: – jakie zasoby są zużywane ? Wykonywanie działań jest podstawową przyczyną powstawania kosztów w przedsiębiorstwie Rachunek kosztów Na koszty zasobu złożonego składają się elementy kosztowe Działania kosztują, gdyż podczas ich wykonywania zużywane są zasoby • Obsługa przelewów Działanie 1 14 Trzeci etap – identyfikacja zasobów Działanie – zorganizowana i celowa praca wykonywana w jednostce, np. Elementy kosztów Ostateczne obiekty kalkulacji to nie tylko produkty, ale także: • Klienci • Kanały dystrybucji • Rynki sprzedaży • Dostawcy •… – jaki jest koszt tych zasobów ? Produkty, klienci, dostawcy, … 15 Rachunek kosztów 16 4 Rachunek Kosztów (W4) Czwarty etap – kalkulacja kosztów zasobów Elementy kosztów Materiały Usługi Działanie 1 Pracownicy Urządzenia Działanie 2 ... Pomieszcze-nia Działanie n Piąty etap – kalkulacja kosztów działań Na przykład na koszty pracy pracopracownika mogą się składać takie elementy kosztowe jak: • wynagrodzenie podstawowe • dodatki i premie • ubezpieczenia społeczne i zdrowotne • badania medyczne • szkolenia • posiłki • odzież robocza • stanowisko pracy Produkty, klienci, dostawcy, … Nośniki kosztów zasobów odzwierciedlają przyczynowo-skutkową relację pomiędzy zużywaniem zasobów a wykonywaniem działań Elementy kosztów Materiały Usługi Działanie 1 Pracownicy Urządzenia Działanie 2 ... Pomieszcze-nia Działanie n Najczęściej stosowane nośniki kosztów zasobów: • Pracownicy: roboczogodziny, % zaangażowanie • Maszyny: maszynogodziny • Pomieszczenia: powierzchnia, kubatura • Materiały: szt., kg i inne jednostki Produkty, klienci, dostawcy, … Rachunek kosztów 17 18 Rachunek kosztów Szósty etap – kalkulacja kosztów obiektów Przykłady nośników kosztów dla działania „Transportowanie” Elementy kosztów Materiały Usługi Działanie 1 Pracownicy Urządzenia Działanie 2 ... Pomieszcze-nia Działanie n Rodzaj nośnika Nośniki kosztów działań odzwierciedlają przyczynowoskutkową relację pomiędzy wykonywaniem działań na obiektami finalnymi Nośniki ilości Wyróżniamy trzy główne typy nośników kosztów działań: • nośniki ilości • nośniki czasu • nośniki intensywności Nośniki czasu Nośniki intensywności Nośniki będące kombinacją kilku rodzajów Produkty, klienci, dostawcy, … Rachunek kosztów © Zespół Katedry Rachunkowości Menedżerskiej SGH 19 Charakterystyka Przykład Mierzą liczbę wykonanych operacji Liczba przemieszczeń transportowych Mierzą zakres wykonywanego działania Liczba kilometrów Mierzą wyniki wykonanych operacji Liczba transportowanych palet Mierzą czas realizacji operacji Czas transportu Mierzą względną różnicę nakładów pracy Współczynnik zależny od warunków transportu Liczba palet x liczba km x warunki transportu 20 5 Rachunek Kosztów (W4) Rachunek ABC dostarcza informacji do podejmowania decyzji w procesie zarządzania Wartość dla akcjonariuszy Wykonywać jak najlepiej (operacyjne ABM) Dokonywać jak najlepszych wyborów (strategiczne ABM) Usprawnianie Zarządzanie działań rentownością Zastosowanie ABC w procesie podejmowania decyzji w przedsiębiorstwie Zarządzanie działaniami (Activity Based Management) Źródło: www.bettermanagement.com Koszty zasobów i działań Koszty obiektów finalnych Rentowność Rachunek kosztów działań Rachunek kosztów 21 Rachunek kosztów W zarządzaniu informacja z ABC pozwala optymalizować posiadane zasoby i wykonywane działania W zarządzaniu informacja z ABC pozwala na efektywne sterowanie rentownością działalności firmy Najczęściej wykorzystywane zastosowanie informacji z ABC w zarządzaniu: Najczęściej wykorzystywane zastosowanie informacji z ABC w zarządzaniu: • Zarządzanie rentownością portfela produktów, • Zarządzanie rentownością portfela klientów, kanałów dystrybucji i rynków, • Zarządzanie niewykorzystanym potencjałem, • Wprowadzenie nowych produktów, • Pozyskiwanie nowych klientów, kanałów dystrybucji i rynków. Rachunek kosztów © Zespół Katedry Rachunkowości Menedżerskiej SGH 22 23 • Krótkookresowa optymalizacja wykorzystania zasobów w przypadku niepełnego wykorzystania zdolności produkcyjnych • Zarządzanie działaniami nie wnoszącymi wartości w celu optymalizacji kosztu produktu, klienta, kanału dystrybucji, rynku • Zarządzanie działaniami przy wykorzystaniu koncepcji hierarchii działań Rachunek kosztów 24 6 Rachunek Kosztów (W4) Subsydiowanie wzajemne produktów Badania wykazują, że tradycyjny rachunek kosztów może zaniżać koszty produktów złożonych i produkowanych w małych ilościach ! Źródło: R.Cooper, R.S.Kaplan, „Cost&Effects”, Boston 1998 Koszt zawyżony duża Zarządzanie rentownością portfela produktów Produkt A Wielkość produkcji Produkt B mała Koszt zaniżony mała 25 Rachunek kosztów Złożoność produktu duża 26 Rachunek kosztów Hierarchia działań 250% 200% 150% 100% 50% 0 25% 50% 75% 100% Źródło: R.Cooper, R.S.Kaplan, „Cost&Effects”, Boston 1998 Zysk przedsiębiorstwa (%) Zarządzający muszą wiedzieć, które produkty są rentowne Produkty uszeregowane od najbardziej do najmniej rentownego Rachunek kosztów © Zespół Katedry Rachunkowości Menedżerskiej SGH 27 Działania Nośniki kosztów Działania na poziomie całej firmy Działania na poziomie asortymentu produktu Liczba produktów Liczba serii produkcyjnych Działania na poziomie partii produktu Wielkość produkcji Działania na poziomie jednostki produktu Rachunek kosztów 28 7 Rachunek Kosztów (W4) Potencjalne decyzje podejmowane w oparciu o rachunek kosztów działań 1. Polityka cenowa Rozważenie możliwości podniesienia ceny na sprzedawane produkty, skuteczne negocjacje z regulatorem ustawowym 2. Wprowadzanie substytutów Zastąpienie produktów tańszymi odpowiednikami 3. Przeprojektowanie produktów Zmiana funkcjonalności produktu Zarządzanie rentownością portfela klientów 4. Zmiana sposobu wytwarzania Eliminacja krótkich serii, operacji szczególnie skomplikowanych itp. 5. Wycofanie produktu Zaprzestanie sprzedaży produktu 29 Rachunek kosztów Przykłady kosztów na poziomie produktu i klienta Koszty produktu Rachunek kosztów 30 Koszty klienta Koszty klienta Standardowe operacje technologiczne Nietypowe operacje technologiczne na zamówienie Standardowa kontrola jakości Dodatkowa kontrola jakości na zamówienie klienta Transport do centralnego magazynu Transport z magazynu do klienta Reklama produktu Reklama skierowana do wybranych klientów Promocje w wybranych punktach sprzedaży Indywidualne warunki gwarancji Indywidualne terminy płatności Część kosztów wynika ze specyficznych relacji przedsiębiorstwa z klientem 31 © Zespół Katedry Rachunkowości Menedżerskiej SGH Rachunek kosztów 32 8 Rachunek Kosztów (W4) Koszty klienta wg działań Segmentacja klientów Raport sprzedaży Klient A za okres 01/04 – 06/04 Segmentacja klientów według kryterium rentowności Przychody ze sprzedaży netto minus Koszty sprzedanych produktów Marża brutto Nośnik działania Koszt jednostkowy [zł/Jm] Wolumen działania [Jm] Koszt działania [zł] wizyty zamówienia minuty zamówienia dokumenty płatności faktury należności kg kg naprawy zwroty 40,00 30,00 10,00 80,00 40,00 60,00 70,00 70,00 2,00 3,00 300,00 100,00 10 50 100 50 12 2 50 6 1 000 1 000 3 6 400 1 500 1 000 4 000 480 120 3 500 420 2 000 3 000 900 600 Działania Wizyta u klienta Sporządzenie zamówienia Obsługa zapytań klienta Obsługa zamówienia Wystawienie dokumentu przewozu Udzielenie kredytu Wystawienie faktury Windykacja należności Pakowanie Ekspedycja Naprawa u klienta Przyjęcie zwrotów 200 000 (140 000) 60 000 minus Koszty obsługi klienta Marża klienta Źródło:B.Shapiro, B.Shapiro,K.Rangan, K.Rangan,R.Moriarty, R.Moriarty,E.Ross, E.Ross, ManageCustomers CustomersforforProfits Profits(Not (NotJust Just Sales), HBR,Sept.-Oct. Sept.-Oct.1987 1987 Źródło: Manage Sales), HBR, Rachunek kosztów (17 920) 42 080 Na podst. : J.G.Burch, Cost and Management Accounting: A Modern Approach, West Publishing Co. 1994 33 34 Rachunek kosztów SEGMENT A Źródło: G. K. Świderska, Rachunkowość menedżerska i rachunek kosztów, MAC/Difin, 2003 Hierarchia kosztów przy wykorzystaniu rachunku kosztów działań Ilustracja analizy rentowności klienta z uwzględnieniem różnych poziomów zarządzania SEGMENT B KANAŁ KANAŁ DYSTRYB. DYSTRYB. 1 2 Klienci 1-1 ... 1-N Klienci 2-1 ... 2-N Klienci 3-1 ... 3-N XXX XXX XXX XXX XXX XXX Przychód ze sprzedaży brutto (X) (X) (X) (X) (X) (X) Zwroty produktów ** (X) (X) (X) (X) (X) (X) Należności nieściągalne (X) (X) (X) (X) (X) (X) Koszty kredytu kupieckiego (X) (X) (X) (X) (X) (X) XX XX XX XX XX XX (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) XX XX XX XX XX XX Koszty na poziomie zamówienia (X) (X) (X) (X) (X) (X) Koszty na poziomie odbiorcy (X) (X) (X) (X) (X) (X) XX XX XX XX XX XX minus Zmniejszenia kwoty przychodów (upusty, rabaty) Przychód ze sprzedaży netto minus Koszty standardowe wytworzenia sprzedanych produktów Koszty specjalne wytworzenia sprzedanych produktów Marża produktów minus Koszty pojedynczego klienta: Marża klientów minus Koszty na poziomie kanału dystrybucji minus minus Koszty na poziome przedsiębiorstwa (X) XX (X) (X) XX XX (X) X Wynik operacyjny 35 © Zespół Katedry Rachunkowości Menedżerskiej SGH Koszty na poziomie segmentu rynku Marża segmentów Wzrost ilości klientów oraz zwiększanie skomplikowania procesów powoduje spadek znaczenia nośników na poziomie jednostkowym (X) XX Marża kanałów dystrybucji Rachunek kosztów 36 9 Rachunek Kosztów (W4) Informacja dla potrzeb nowych produktów Zasoby proste Właściwe relacje przyczynowoskutkowe! Zasoby złożone Nowe produkty Działanie 1 Działanie 2 ... Działanie n Q Badania i rozwój Likwidacja Produkcja i sprzedaż ... Koszty prac badawczych, produkcji, wycofania z rynku 37 Rachunek kosztów Wprowadzanie Wzrost Stabilizacja Wycofanie Rachunek kosztów T 38 Klient nie jest zainteresowany płaceniem za wykonywanie działań, które nie wnoszą dla niego wartości dodanej Działania zwiększające wartość dla klienta (value-added, VA) działania wykonywane w przedsiębiorstwie, w wyniku których powstaje produkt o cechach pożądanych przez klienta oraz wymagany przez klienta sposób obsługi Działania VA i NVA Działania niezwiększające wartości dla klienta (nonvalue-added, NVA) działania, których wykonywanie w przedsiębiorstwie nie powoduje powstawania cech produktu mających wartość dla klienta Rachunek kosztów © Zespół Katedry Rachunkowości Menedżerskiej SGH 39 40 10 Rachunek Kosztów (W4) Zarządzanie kosztami powinno w sposób ciągły przyczyniać się do tworzenia wartości dla klientów Rachunek kosztów działań pozwala na identyfikację działań zwiększających i niezwiększających wartości dla klienta Formuła wskaźnika efektywności kosztowej Wskaźnik efektywności kosztowej = Koszty działań zwiększających wartość dla klienta Całkowite koszty Działania zwiększające wartości użytkowej produktu dla klienta (VA) •Działania zwiększające wartość użytkową innowacje produktu dla •klienta (VA) • produkcja produktu o pożądanych cechach → Koszty • pożądany sposób obsługi klienta 1 Działania niezwiększające wartości użytkowej produktu dla klienta (NVA) • przygotowanie produkcji • transport wewnątrz zakładowy • przestoje Przedsiębiorstwo powinno dążyć do sytuacji, w której wszystkie ponoszone koszty przyczyniają się do tworzenia wartości dla klientów firmy Rachunek kosztów Koszty • kontrola • magazynowanie, składowanie 41 Rachunek kosztów 42 Strategie budowane wokół działań Kreowanie wartości dla klienta 1. Intensyfikacja redukcja, eliminacja rozwój, efektywne wykonywanie Rozwijanie działań, które są mocną stroną przedsiębiorstwa • Podstawowe działania zwiększające wartość dla klienta • Działania niewidoczne dla klienta wspierające proces podstawowy • Działania niezwiększające wartości, które muszą być wykonywane • Działania niezwiększające wartości dla klienta • Działania zmniejszające wartość dla klienta 2. Rozszerzenie Wykorzystanie działań, będących mocną stroną, do opanowania nowych rynków 3. Uzupełnienie Zsynchronizowanie własnych działań z procesami klientów / dostawców 4. Dywersyfikacja Oferowanie własnych działań wspomagających jako usługi dla klientów 5. Przekształcenie Tworzenie nowych działań zwiększających wartość dla klienta Rachunek kosztów © Zespół Katedry Rachunkowości Menedżerskiej SGH 43 Rachunek kosztów 44 11 Rachunek Kosztów (W4) Analiza czynników kosztotwórczych oraz finansowe i niefinasowe mierniki efektywności wspierają ... Integracja ABC z systemami informacji niefinansowej (koncepcja czynników kosztotwórczych) .... poprawę efektywności wykonywania działań oraz zwiększanie wydajności zasobów Rachunek kosztów 45 46 Ilustracja zastosowania analizy czynników kosztotwórczych Zarządzanie niewykorzystanym potencjałem Rachunek kosztów © Zespół Katedry Rachunkowości Menedżerskiej SGH 47 Rachunek kosztów 48 12 Rachunek Kosztów (W4) Rachunek kosztów działań pozwala na skuteczne zarządzanie niewykorzystanymi zasobami różnych kategorii W ABC zasoby możemy podzielić na dwie kategorie: zasoby elastyczne i zasoby zaangażowane Podział zasobów z punktu widzenia ciągłości ich zakupu Zasoby zaangażowane: Pracownik Maszyna Zasoby nabywane w sposób nieciągły, które nie mogą być elastycznie dopasowywane do zapotrzebowania • Stałe wynagrodzenie • Amortyzacja Zasoby elastyczne: Zasoby nabywane w sposób ciągły, w miarę zapotrzebowania • Ubezpieczenie społeczne • Planowane remonty • Stanowisko pracy • Zajmowana powierzchnia Pracownik Maszyna • Wynagrodzenie akordowe • Energia elektryczna • Materiały eksploatacyjne • Praca w nadgodzinach ABC pozwala na precyzyjne określenie kosztów niewykorzystanego potencjału, dostarczając informacji niefinansowych niezbędnych dla podjęcia decyzji Rachunek kosztów 49 Rachunek kosztów 50 Kierunki zarządzania niewykorzystanym potencjałem na bazie informacji z rachunku kosztów działań 1. Redukcja niewykorzystywanego potencjału Rozważenie możliwości sprzedaży lub likwidacji niewykorzystywanego potencjału 2. Realokacja potencjału w kierunku istniejących działań zwiększających wartość dla klienta Krótkookresowa optymalizacja wykorzystania zasobów w przypadku niepełnego wykorzystania zdolności produkcyjnych Zwiększenie ilości działań oczekiwanych przez klienta 3. Realokacja potencjału w kierunku nowych produktów i klientów Wykorzystanie potencjału w nowych obszarach działalności przedsiębiorstwa Rachunek kosztów © Zespół Katedry Rachunkowości Menedżerskiej SGH 51 Rachunek kosztów 52 13 Rachunek Kosztów (W4) Tradycyjny rachunek kosztów uzależnia zmienność kosztów od zmian w wielkości produkcji Rachunek kosztów działań uzależnia zmienność kosztów od zmian w wolumenie nośników kosztów Ilustracja wykorzystania tradycyjnego rachunku kosztów zmiennych do podejmowania decyzji krótkookresowych Ilustracja wykorzystania rachunku kosztów działań do podejmowania decyzji krótkookresowych 53 54 1. Przekonać zarządzających do zmiany • • Wdrażanie ABC • Rachunek kosztów © Zespół Katedry Rachunkowości Menedżerskiej SGH 55 Wywołać zainteresowanie rachunkiem ABC Zlikwidować bariery: – Rachunek ABC jest zbyt skomplikowany – Wystarczy unowocześnić obecny system – Nie potrzebujemy bardziej dokładnego rachunku kosztów – Rachunek kosztów nie jest potrzebny dla zarządzania Pozyskać zaangażowanie zarządzających Rachunek kosztów 56 14 Rachunek Kosztów (W4) 2. Zaplanowanie wdrożenia 3. Zbieranie informacji •Ustalić: – Cele wdrożenia – Wynik wdrożenia – Zakres wdrożenia – Zespół wdrożeniowy – Harmonogram wdrożenia – Budżet kosztów wdrożenia 57 Określenie wykonywanych działań Określenie zasobów przedsiębiorstwa Identyfikacja powiązań między zasobami i działaniami Identyfikacja nośników kosztów działań Mapa kosztów – przepływ kosztów dla kalkulacji kosztów produktów, klientów, odbiorców itp. Rachunek kosztów © Zespół Katedry Rachunkowości Menedżerskiej SGH Wykorzystać: – Istniejące systemy informacyjne i bazy danych – Istniejące normy, standardy i procedury – Wywiady z pracownikami – Ankiety dla pracowników – Obserwacje – W razie potrzeby dodatkowe badania • Na bieżąco sporządzać dokumentację wdrożenia Rachunek kosztów 58 5. Zapewnienie wykorzystania rachunku ABC 4. Budowa modelu rachunku ABC • • • • • • 59 •Szkolenia dla użytkowników •Określenie zasad korzystania z baz danych ABC •Zdefiniowanie raportów •Usprawnianie ABC 60 15
