zajęcia_nr_6_ordynacja_podatkowa_2017

Zajęcia nr 6
1
NASTĘPSTWO PRAWNOPODATKOWE
art. 93-106 OP
2

Następstwo prawne, zwane inaczej sukcesją generalną, to
sytuacja , w której wszelkie prawa i obowiązki jednego z
podmiotów przejmuje inny podmiot. Jest to więc wyjątek
od reguły, iż za zobowiązania podatkowe odpowiedzialny
jest podatnik. W przypadku bowiem , gdy pierwotny
podatnik przestaje istnieć na skutek połączenia,
przekształcenia lub podziału, w jego obowiązki ( a także
uprawnienia) wstępuje inny podmiot –następca prawny.
3
Co do zasady , przepisy dotyczące następstwa prawnego
można podzielić na trzy części:
•
•
1. Łączenie się i przekształcenie osób prawnych i spółek,
• 2. Komercjalizacja i prywatyzacja.
• 3. Spadkobranie.
4
1. Zakres następstwa prawnego przy łączeniu się osób
prawnych i spółek ( przez inkorporację lub fuzję) :
•
•
•
•
- osoby prawne;
- osobowe spółki handlowe;
- kapitałowe spółki handlowe;
- samorządowe zakłady budżetowe;
Z następstwem prawnym w przypadku łączenia się osób prawnych i
spółek będziemy więc mieli do czynienia wówczas, gdy na skutek
łączenia się osób prawnych albo osobowych spółek handlowych , albo
też osobowych i kapitałowych spółek handlowych powstanie nowa
osoba prawna. W takim przypadku osoba prawna powstała w wyniku
połączenia wstąpi we wszystkie przewidziane przepisami prawa
podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się spółek lub osób
prawnych.
5
2. Zakres następstwa prawnego przy
przekształceniu osób prawnych i spółek:
Sukcesja generalna w przypadku przekształcenia może mieć miejsce w odniesieniu do
następujących kategorii podmiotów:
-osoby prawne,
-spółki niemające osobowości prawnej,
-samorządowe zakłady budżetowe
•
•
•
•
-
-
W szczególności będzie to miało miejsce w sytuacji:
Przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną lub odwrotnie,
- Przekształcenie spółki niemającej osobowości prawnej w spółkę kapitałową
- Przekształcenie spółki niemającej osobowości prawnej w osobową spółkę handlową;
Utworzenie spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła –na
pokrycie udziału –wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.
6
3. Zakres następstwa prawnego przy podziale
osób prawnych:

Sukcesja generalna w przypadku podziału może mieć miejsce w odniesieniu
do osób prawnych wyłącznie w sytuacji , gdy majątek dzielonej osoby
prawnej przejmowany w wyniku podziału stanowić będzie zorganizowaną
część przedsiębiorstwa ( zorganizowana część przedsiębiorstwa jest to
organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie
zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który
zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie
realizujące to zadanie - art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p.). W przeciwnym wypadku
będziemy mieli co czynienia z odpowiedzialnością osób trzecich !
7
Komercjalizacja i prywatyzacja:
Komercjalizacja - czyli przekształcenie przedsiębiorstwa państwowego w spółkę.
Prywatyzacja – czyli obejmowanie akcji w podwyższonym kapitale zakładowym
jednoosobowych spółek Skarbu Państwa w wyniku komercjalizacji przez podmioty
inne niż Skarb Państwa lub inne niż państwowe osoby prawne, zbywaniu należących do
Skarbu Państwa akcji w spółkach rozporządzaniu wszystkimi składnikami materialnymi
majątku przedsiębiorstwa państwowego lub spółki powstałej w wyniku komercjalizacji
na zasadach określonych ustawą przez : sprzedaż przedsiębiorstwa; wniesienie
przedsiębiorstwa do spółki, oddanie przedsiębiorstwa do odpłatnego korzystania.
Podmioty, które w drodze prywatyzacji lub komercjalizacji przejęły majątek
zlikwidowanego przedsiębiorstwa państwowego, odpowiadają nie tylko za samą kwotę
zaległości podatkowych (jeżeli takie istnieją) ale także za odsetki za zwłokę od tych
zaległości.
8
SPADKOBRANIE:
Majątkowe prawa i obowiązki podatnika – zarówno wynikające z
przepisów prawa podatkowego, jak i decyzji podatkowych – w przypadku
jego śmierci przejmowane są przez jego spadkobierców.
• Spadkobiercy , którzy przejęli należności podatkowe spadkodawcy, mogą
wystąpić do właściwego organu podatkowego z wnioskiem o odroczenie
terminu płatności podatku lub rozłożenie podatku na raty , odroczenie
terminu płatności zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę
rozłożenie zaległości podatkowej na raty, odroczenie terminów
przewidzianych w przepisach prawa podatkowego lub też umorzenie
zaległości podatkowej i/lub odsetek za zwłokę.
• Odpowiedzialność spadkobiercy uzależniona jest od sposobu przyjęcia
przez niego spadku. Zgodnie z treścią art. 1012 k.c.
•
9
Decyzja o odpowiedzialności spadkobiercy:

O odpowiedzialności spadkobiercy orzeka w drodze decyzji
( wspólnej dla wszystkich spadkobierców) organ podatkowy
właściwy ze względu na ostatnie miejsce zamieszkania
spadkodawcy. W decyzji tej organ określa wysokość znanych
w dniu otwarcia spadku zobowiązań spadkodawcy. Odsetki
za zwłokę od zaległości podatkowych oraz oprocentowanie
niezwróconych zaliczek naliczonego podatku od towarów i
usług jest naliczane spadkobiercy do dnia otwarcia spadku tj.
dnia śmierci spadkodawcy.
10
Zawieszenie terminów przedawnienia

Od dnia śmierci spadkodawcy do dnia uprawomocnienia się
postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub
zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia - zawieszeniu
ulega bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych
spadkodawcy. Ponadto zawieszeniu ulega także bieg terminu
przedawnienia należności przypadających od płatników i
inkasentów oraz zwrotu nadpłaty i wygaśnięcia prawa do zwrotu
nadpłaty. Po ustaniu przyczyny zawieszenia, tj. po
uprawomocnieniu się postanowienia sądu o stwierdzenie nabycia
spadku lub zarejestrowaniu aktu poświadczenia dziedziczenia,
terminy te biegną dalej. Zawieszenie ww. terminów przedawnienia
nie może być dłuższe niż do dnia, w którym upłynęły 2 lata od
11
śmierci spadkodawcy.
Zakres odpowiedzialności spadkobiercy:
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
Zaległości podatkowe ( w tym zaległości, o których mowa w art. 52 i art.
52a o.p.)
Odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych spadkodawcy,
Pobrane a nie wpłacone podatki z tytułu sprawowanej przez spadkodawcę
funkcji płatnika;
Niezwrócone przez spadkodawcę zaliczki na naliczony podatek od
towarów i usług oraz ich oprocentowanie;
Opłatę prolongacyjną
Koszty postępowania podatkowego
Koszty upomnienia i koszty postępowania egzekucyjnego prowadzonego
wobec spadkodawcy powstałe do dnia otwarcia spadku
12
Odpowiedzialność zapisobiercy:
Za zobowiązania podatkowe zapisodawcy odpowiada zapisobierca, a
więc osoba, która otrzymała należny jej zapis. Zapis jest to
zobowiązanie spadkobiercy ustawowego lub testamentowego do
spełnienia określonego świadczenia na rzecz oznaczonej osoby.
Zapisobierca odpowiada do wysokości otrzymanego zapisu.
Zapisobierca nie jest uprawniony do wystąpienia z wnioskiem o
odroczenie terminu płatności podatku lub rozłożenie podatku na raty,
odroczenie terminu płatności zaległości podatkowej wraz z odsetkami
za zwłokę rozłożenie zaległości podatkowej na raty , odroczenie
terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego lub też
umorzenie zaległości podatkowej i/lub odsetek za zwłokę.
13
Odpowiedzialność osób trzecich za
zobowiązania podatkowe
art. 107-119 OP
14
ZASADY OGÓLNE
1.
2.
3.
Osoby trzecie są to podmioty, które pozostają z podatnikiem w stosunkach
pozwalających na stwierdzenie, iż w pewien sposób czerpią korzyści z działania
podatnika lub też pozostają z podatnikiem w stosunkach gospodarczych.
Katalog osób trzecich jest katalogiem zamkniętym , co oznacza, iż do
odpowiedzialności podatkowej mogą być pociągnięte wyłącznie te kategorie
podmiotów, które wymienia Ordynacja podatkowa !
Zasadą jest, że obciążenie osoby trzeciej odpowiedzialnością za cudze
należności nastąpić może jedynie w drodze odrębnej decyzji wydanej na
podstawie art. 108 o.p. nie może ona kwestionować wcześniejszych ustaleń,
dokonanych przez organ w toku postępowania podatkowego wobec podatnika,
dotyczących np. podstawy opodatkowania, wysokości podatku, zastosowania ulgi
itp.
15
Wyjątek:
"Z art. 115 § 4 o.p. wynika, że orzeczenie o odpowiedzialności za zaległości
podatkowego spółki z tytułu zobowiązań podatkowych, powstałych w sposób
przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1, nie wymaga uprzedniego wydania decyzji, o
których mowa w art. 108 § 2 pkt 2 o.p. Oznacza to więc, że w zakresie wskazanym
w art. 115 § 4 o.p. ustawodawca przewidział wyjątek od reguły stanowiącej, że
postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich nie może zostać
wszczęte przed m.in. dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania
podatkowego. W ramach tego wyjątku dopuszczona została możliwość określenia
wysokości zobowiązania podatkowego spółki w decyzji orzekającej o
odpowiedzialności osoby trzeciej, wydanej na podstawie art. 108 § 1 o.p." (wyrok
NSA z dnia 27 października 2009 r., I FSK 947/08, LEX nr 537063).
 Ponadto w niektórych przypadkach, wskazanych w art. 108 § 3 o.p. (gdy podatek do
zapłaty wynika z deklaracji), wydanie decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej jest
możliwe bez wydawania decyzji wobec podatnika.

16
3. Decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej ma charakter
konstytutywny, co oznacza, że jest ona źródłem powstania po
stronie osoby trzeciej odpowiedzialności za cudzy dług.
4. Akcesoryjny charakter odpowiedzialności osób trzecich
skutkuje tym, że w przypadku uchylenia lub zmiany decyzji
określającej należność podatnika, płatnika, inkasenta, rzutuje to
w sposób bezpośredni na poprawność wydanego
rozstrzygnięcia w zakresie odpowiedzialności osoby trzeciej.
W związku z tym decyzja taka powinna być wzruszona
w trybie wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1
pkt 7 o.p.
17
5.
Egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o
odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być
wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku
podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna.
6. W razie niedotrzymania terminu płatności osoba trzecia
odpowiada również za naliczone po dniu wydania decyzji o
jej odpowiedzialności podatkowej odsetki za zwłokę od
zaległości podatkowych, niezwróconych w terminie zaliczek
na naliczony podatek od towarów i usług oraz podatków
nie pobranych oraz pobranych, a nie wpłaconych przez
płatników lub inkasentów.
18
1. Odpowiedzialność rozwiedzionego małżonka
podatnika – art. 110 o.p.
Rozwiedziony małżonek a także pozostający z małżonkiem w separacji, jak
również „były” małżonek w przypadku unieważnienia małżeństwa,
odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z byłym małżonkiem za
zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych. Odpowiedzialność
ta dotyczy jednak wyłącznie zobowiązań podatkowych powstałych w trakcie
trwania małżeństwa. Co więcej, odpowiedzialność rozwiedzionego małżonka
podatnika ograniczona jest do wysokości wartości przypadającego mu
udziału w majątku wspólnym.
Przykład: Zobowiązanie podatkowe powstało w styczniu 2011 r. 5 lutego
2011 r. orzeczono rozwód małżonków. Organy podatkowe mogą orzec
odpowiedzialność podatkową rozwiedzionego małżonka, zobowiązanie
podatkowe powstało bowiem w czasie, gdy małżeństwo jeszcze trwało.
19



Kazus 12:
W czasie trwania małżeństwa państwa Jana i Marty Z. powstały
zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług. Zaległości
te związane były z powstałymi trudnościami w prowadzeniu działalności
gospodarczej przez Pana Jana Z. Państwo Jan i Marta Z. zdecydowali się w
związku z nieporozumieniami powstającymi w małżeństwie na rozwiązanie
małżeństwa. Na mocy orzeczenia sądu małżeństwo państwa Z. ustało
poprzez rozwód. W dniu 15 marca 2006 r. Marta Z. otrzymała decyzję
określającą jej odpowiedzialność jako osoby trzeciej w odniesieniu do
nieuiszczonych w terminie zobowiązań podatkowych powstałych w okresie
trwania wspólności majątkowej Marty Z. i Jana Z. Decyzja opiewała na 20
000 zł. Marta Z. zapłaciła wskazaną w decyzji kwotę. Kiedy po tygodniu udało
jej się porozmawiać z Janem Z., usłyszała od byłego męża, iż wszystko zapłacił
sam. Marta Z. złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty.
Proszę przeanalizować stan faktyczny i prawny w sprawie i ocenić zasadność
działań organów podatkowych oraz Marty Z. oraz ustalić konsekwencje.
20
Odpowiedź:
 Wniosek o stwierdzenie nadpłaty złożony przez Martę Z. nie
może spowodować wszczęcia postępowania o stwierdzenie
nadpłaty. Osobami uprawnionymi do złożenia takiego
wniosku są podatnik, płatnik oraz inkasent. Osoba trzecia
nie ma legitymacji do składania takiego wniosku. W
przypadku osoby trzeciej nadpłata (zgodnie z art. 75 oraz
76a § 1 o.p.) może powstać wyłącznie na skutek podważenia
decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej. W takim
przypadku organ podatkowy z urzędu stwierdza nadpłatę,
wydając postanowienie o zaliczeniu lub zwrocie nadpłaty.
Pani Marta Z. powinna zatem złożyć odwołanie od decyzji.

21
Kazus 13:
Dwoje małżonków pozostających od dnia zawarcia
związku małżeńskiego w ustroju małżeńskiej wspólności
majątkowej zdecydowało się, ze względu na znaczne
zadłużenie jednego z nich i grożącą egzekucję, na
zawarcie
umowy
wprowadzającej
rozdzielność
majątkową. Umowa o zniesieniu wspólności majątkowej i
wprowadzenie rozdzielności została zawarta dnia 20 maja
2007
r.
Proszę rozważyć kwestię ich odpowiedzialności za
zobowiązania podatkowe powstałe zarówno przed, jak i
po tej dacie.
22

Odpowiedź:
Kwestie te reguluje art. 29 § 1 i 2 oraz art. 111 o.p. Do dnia zawarcia odpowiedniej umowy
małżonkowie
odpowiadają
na
ogólnych
zasadach
wyrażonych
w art. 29 § 1 o.p., tj. każde odpowiada za zobowiązania podatkowe drugiego majątkiem
wspólnym, natomiast wyłączona jest wówczas odpowiedzialność małżonka podatnika swoim
odrębnym majątkiem. Natomiast po dniu zniesienia wspólności majątkowej małżonek
podatnika odpowiada w sposób podany powyżej jedynie za zobowiązania podatkowe
powstałe przed dniem zniesienia wspólnoty majątkowej. Należy pamiętać jednakże o tym, iż
jeżeli zniesienie wspólności majątkowej następuje w drodze orzeczenia sądowego, istnieje
możliwość zniesienia wspólnoty majątkowej z mocą wsteczną i wówczas ma to także wpływ,
w odpowiednim zakresie, na odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe współmałżonka. Natomiast po dniu zniesienia wspólności majątkowej współmałżonek, zgodnie z art.
111 o.p., odpowiada za zaległości podatkowe związane z prowadzoną przez podatnika
działalnością gospodarczą, o ile powstały one w okresie, w którym współmałżonek stale
współdziałał z podatnikiem w jej wykonywaniu, osiągając przy tym korzyści z prowadzonej
przez niego działalności.
23
2. Odpowiedzialność członka rodziny –art. 111
o.p.


Członkowie rodziny podatnika odpowiadają wyłącznie za
zaległości podatkowe podatnika wynikające z prowadzonej przez
podatnika
działalności
gospodarczej,
przy
czym
odpowiedzialność ta ograniczona jest do wysokości osiągniętych
przez członka rodziny korzyści.
Nie ponoszą odpowiedzialności jako osoby trzecie ci
członkowie rodziny podatnika, którzy wprawdzie odnosili
korzyści z działalności gospodarczej podatnika, lecz na podatniku
ciążył wobec tych osób obowiązek alimentacyjny. Wyłączenie to
istnieje w zakresie wynikającym z obowiązku alimentacyjnego.
24
Kazus 14:
 Wdowiec Ildefons K. prowadził przejęty po swoim ojcu i dziadku renomowany zakład
stolarski. Ponieważ tradycja rodzinna nakazywała przekazywanie zakładu z ojca na syna,
Ildefons od kilku lat przygotowywał do zawodu swojego jedynego syna Mścisława. Mścisław
mimo ukończenia 22 lat nie miał jeszcze sprecyzowanych planów na przyszłość i nie był do
końca przekonany, czy tradycję rodzinną chce kontynuować. Dlatego obok pomocy ojcu w
2005 r. podjął niestacjonarne studia pierwszego stopnia na wydziale leśnym Akademii
Rolniczej w Krakowie. Niestety w kwietniu 2006 r. Ildefons złamał nogę i został
unieruchomiony na okres 4 miesięcy. Syn znalazł się w trudnej sytuacji,
gdyż jedyny dochód, który uzyskiwał pochodził z warsztatu. Przez 5 miesięcy zakład nie
realizował żadnych zleceń, a dodatkowo ojciec zapomniał o zaliczce na podatek dochodowy
za kwiecień, nie zapłacił też podatku z tytułu umów o dzieło i VAT-u. W październiku syn
postanowił wziąć sprawy w swoje ręce, a ponieważ był bystrym uczniem, rozpoczęte
zlecenia, za zgodą zamawiających, dokończył i otrzymał nowe. W lipcu 2006 r. Mścisław K.
otrzymał z urzędu skarbowego decyzję, na mocy której jako członek rodziny podatnika stale
współdziałający z podatnikiem w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej został
pociągnięty do odpowiedzialności z tytułu zaległości podatkowej za 2005 rok.


Czy decyzja organu podatkowego jest słuszna?
25

Odpowiedź:

Członkowie
rodziny
podatnika
mogą
wraz
z
podatnikiem
być
pociągnięci
do
odpowiedzialności
podatkowej
w
sytuacjach
wskazanych
w
art.
111
o.p.
Ich
odpowiedzialność
jest
solidarna
i
obejmuje
cały
majątek
członka
rodziny
podatnika. Członkowie rodziny podatnika to: zstępni czyli dzieci, wnuki, prawnuki, wstępni czyli rodzice, dziadkowie,
rodzeństwo, małżonkowie zstępnych, czyli synowe i zięciowie, osoby pozostające w stosunku przysposobienia,
osoba pozostająca z podatnikiem w faktycznym pożyciu czyli konkubent, konkubina. Dodatkowo do grupy tej
należą: małżonkowie, którzy zawarli umowę o ograniczeniu lub wyłączeniu wspólności majątkowej, małżonkowie,
których wspólność majątkowa została zniesiona przez sąd oraz małżonkowie pozostający w separacji.
Przedmiotowy zakres odpowiedzialności członka rodziny podatnika obejmuje zaległości podatkowe wynikające z
działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika w okresie, gdy członek rodziny stale współdziałał z
podatnikiem w jej wykonywaniu, a dodatkowo osiągał z niej korzyści. Użyte przez ustawodawcę określenie „stałego
współdziałania” oznacza, że owo współdziałanie może polegać na wykonywaniu różnych prac, działań,
nadzorowaniu, kierowaniu, reprezentowaniu itp. Współdziałanie ma mieć charakter trwały, a nie dorywczy czy
okazjonalny. Dodatkowo współdziałanie nie może wynikać z umów o pracę, o dzieło lub z umowy zlecenia. Z kolei
osiąganie korzyści to przysporzenia majątkowe w jakiejkolwiek postaci – pieniężnej, rzeczowej, ze współdziałania z
podatnikiem w zakresie prowadzonej przedniego działalności gospodarczej. Pojawiają się jednak sytuacje, gdy
odpowiedzialność członka rodziny podatnika nie powstanie. Będzie tak wówczas, gdy na podatniku ciążył
orzeczony względem wskazanych w ustawie osób obowiązek alimentacyjny. Obowiązek ten sprowadza się do
dostarczenia środków utrzymania. Podmiotami, pomiędzy którymi obowiązek alimentacyjny istnieje, są:
małżonkowie, krewni w linii prostej, niektórzy krewni w linii bocznej (np. rodzeństwo), osoby związane węzłem
przysposobienia. Realizacja obowiązku alimentacyjnego następuje według ustalonej przez przepisy k.r.o. kolejności
(por. wyrok SN z dnia 14 listopada 1997 r., III CKN 217/97, Prok. i Pr. 1998, nr 9, s. 28; wyrok NSA – Ośrodek
Zamiejscowy we Wrocławiu z dnia 21 maja 1997 r., I SA/Wr 646/96, Lex, nr 29925).
26

Zakres odpowiedzialności członka rodziny podatnika jest ograniczony
do wysokości uzyskanych w związku ze stałym współdziałaniem korzyści.
Nie obejmuje natomiast niepobranych przez płatnika lub inkasenta należności
z wyjątkiem tych wypadków, gdy chodzi o należności niepobrane od członka
rodziny płatnika. Mścisław K. jako 22-letni student miał prawo do
otrzymywania od swojego ojca utrzymania, gdyż zgodnie z przepisami k.r.o.
rodzice są zobowiązani do świadczeń alimentacyjnych wobec swoich dzieci,
które nie są w stanie utrzymać się samodzielnie. Fakt, że Mścisław pomagał
ojcu przy prowadzeniu warsztatu nie ma żadnego znaczenia, bo w czasie
pobierania przez Mścisława nauki i do chwili osiągnięcia określonego wieku
przepisy dotyczące alimentacji zachowują swoją aktualność. Dodatkowo w
świetle przepisów podatkowych odpowiedzialność członków rodziny
podatnika nie dotyczy tego członka rodziny, który w okresie stałego
współdziałania z podatnikiem był osobą, wobec której na podatniku ciążył
obowiązek alimentacyjny
27
Kazus 15:
 Alfred N. prowadził przy pomocy dwóch dorosłych i bezrobotnych synów
działalność gospodarczą w postaci niewielkiej hurtowni spożywczej. Po roku
aktywności gospodarczej w lutym 2000 r. uległ wypadkowi, w wyniku którego
zmarł. Pozostawił jednak testament, w którym rozporządził swoim majątkiem
na dwóch spadkobierców – synów i jednego zapisobiercę. W listopadzie 2000 r.
sąd wydał postanowienie o nabyciu spadku przez dwóch synów, którzy przyjęli
spadek. W styczniu 2007 r. jeden z synów otrzymał decyzję urzędu skarbowego,
z której wynikał obowiązek zapłaty zaległości podatkowej powstałej w związku
z działalnością gospodarczą zmarłego ojca, który, jak się okazało, nie odprowadzał
żadnych
podatków.
Spadkobiercy
od
decyzji
złożyli
odwołanie.


Czy urząd skarbowy miał prawo wydać taką decyzję?
28

Odpowiedź:

Przepisy ordynacji podatkowej w zakresie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich określają terminy, w
których organ o odpowiedzialności tej może orzekać. O odpowiedzialności osoby trzeciej organ orzeka
poprzez decyzję, którą może wydać w okresie 5 lat liczonych od końca roku podatkowego, w którym
powstała zaległość podatkowa. Ale dodatkowo ustawodawca określa również drugi termin, który dotyczy
przedawnienia zaległości podatkoweji który wynosi 3 lata liczone od końca roku podatkowego, w którym
decyzjaod
odpowiedzialności
podatkowej
została
osobie
trzeciej
doręczona.
Przyjęcie
takiej
konstrukcji
jest
uzasadnione
tym,
że
nie
można
wykluczyć
sytuacji,
gdy
wygasa zobowiązanie osoby trzeciej, a nie uległa jeszcze przedawnieniu odpowiedzialność pierwotnie
zobowiązanego. Bieg terminu przedawnienia nie rozpocznie się, a rozpoczęty może zostać zawieszony od
dnia wydania decyzji o odroczeniu terminu płatności podatku, zaległości podatkowej do dnia terminu
płatności odroczonego podatku lub zaległości. Bieg terminu przedawnienia może być również przerwany.
Przerwanie powoduje ogłoszenie upadłości lub zastosowanie środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Oczywiście po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na
nowo i trwa 3 lata, odpowiednio od dnia następnego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o
ukończeniu postępowania upadłościowego lub po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Co do
zasady urząd skarbowy mógł wydać decyzję, gdyż zgodnie z art. 111 o.p. wskazuje na odpowiedzialność
podatkową członków rodziny podatnika za zaległości podatkowe powstałe w związku z prowadzeniem
działalności gospodarczej, przy której członek rodziny stale współdziałał, osiągając korzyści. Synowie
współpracowali z ojcem, a dochody uzyskiwane z hurtowni stanowiły ich jedyne źródło utrzymania. Pojawia
się jednak inny problem, gdyż od chwili wydania postanowienia o nabyciu spadku upłynęło 7 lat. W związku z
tym odpowiedzialność podatkowa synów uległa przedawnieniu zgodnie z art. 118 o.p.
29
3. Odpowiedzialność nabywcy przedsiębiorstwa
podatnika – art. 112, 112a, 306g o.p.


Odpowiedzialność nabywcy ograniczona jest do wartości
nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
W przypadku gdy zbywca przedstawi albo gdy nabywca za
zgodą uzyska od organów podatkowych zaświadczenie o
wysokości zaległości podatkowych zbywcy związanych z
prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą , nabywca
nie odpowiada za zaległości podatkowe, które nie zostały
wykazane w tym zaświadczeniu ( należy jednak pamiętać, iż
nabywca będzie odpowiadał za zaległości podatkowe zbywcy
powstałe po dniu wydania zaświadczenia, a przed dniem
nabycia przedsiębiorstwa lub jego części, jeżeli od dnia
wydania zaświadczenia do dnia zbycia upłynęło 30 dni).
30

Przykład: Nabywca składników majątku uzyskał od organu
podatkowego zaświadczenie datowane na 15 listopada 2012 r. (
odebrane z urzędu skarbowego w tym samym dniu) w którym
stwierdzono, iż nabywca nie posiada żadnych zaległości
podatkowych. Transakcję nabycia przedsiębiorstwa zawarły 28
grudnia 2012. Organy podatkowe mogą więc orzec o
odpowiedzialności nabywcy składników majątku, gdyż okres między
wydaniem zaświadczenia a dokonaniem transakcji był dłuższy niż 30
dni.

!! W przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej
części w postępowaniu egzekucyjnym lub upadłościowym nie mamy
do czynienia z odpowiedzialnością nabywcy.
31
4. Odpowiedzialność jednoosobowej spółki z o.o.
powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy –
osoby fizycznej –art. 112b o.p.

W przypadku przekształcenia przedsiębiorcy będącego
osobą fizyczną i powstania w wyniku tego przekształcenia
jednoosobowej spółki kapitałowej, spółka ta odpowiada
całym swoim majątkiem solidarnie z tą osobą fizyczną za
powstałe do dnia przekształcenia zaległości podatkowe
przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością
gospodarczą
32
5. Odpowiedzialność spółki niemającej
osobowości prawnej, do której osoba fizyczna
wniosła na pokrycie udziału swoje
przedsiębiorstwo
art. 112 c OP
- Spółka nie mająca osobowości prawnej odpowiada
całym swym majątkiem solidarnie z tą osobą
fizyczną za powstałe do dnia wniesienia
przedsiębiorstwa zaległości podatkowe związane z
wniesionym przedsiębiorstwem
33
6. Odpowiedzialność firmującego



Za zobowiązania podatnika za zaległości podatkowe powstałe podczas
prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej odpwiada – całym swoim
majątkiem , solidarnie z podatnikiem –firmujący.
Firmującym jest osoba, której imieniem i nazwiskiem, nazwą lub firmą posługuje
się podatnik w celu zatajenia prowadzenia działalności gospodarczej lub
rzeczywistych rozmiarów tej działalności.
Aby możliwe było orzeczenie o odpowiedzialności firmującego, konieczne jest
aby wyraził on zgodę na posługiwanie się przez podatnika swoim imieniem i
nazwiskiem, nazwą lub firmą
34

Analizując art. 113 o.p., należy stwierdzić, że firmanctwo polega na tym,
iż podatnik (firmowany), za zgodą innej osoby (firmującego), działając w
celu zatajenia prowadzenia działalności gospodarczej albo
rzeczywistych jej rozmiarów, posługuje się imieniem i nazwiskiem,
nazwą lub firmą tej osoby. Tego rodzaju działanie, niezależnie od tego, że
skutkuje możliwością obciążenia firmującego odpowiedzialnością za
zaległości podatkowe firmowanego, stanowi też przestępstwo lub
wykroczenie skarbowe, za które odpowiadać może firmowany (art. 55
k.k.s.). W przypadku firmującego w grę może wchodzić jego
odpowiedzialność za tzw. firmanctwo bierne, jako za współdziałanie
przestępne, w formie współsprawstwa (art. 9 § 1 k.k.s.) lub
pomocnictwa.
35

Pomimo tego, że art. 113 o.p. wprost nie wymienia
przesłanek odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe,
to przyjmuje się, że są trzy przesłanki odpowiedzialności za
firmanctwo: 1) powstanie zaległości podatkowych podczas
prowadzenia ukrytej działalności gospodarczej, 2) zgoda
firmującego, 3) posługiwanie się cudzą firmą w celu ukrycia
faktu prowadzenia własnej działalności gospodarczej lub jej
rzeczywistych rozmiarów"
36

Ratio legis analizowanej regulacji sprowadza się do sankcyjnego
potraktowania podmiotu, który, użyczając swojego imienia i nazwiska
(osoby fizyczne) lub firmy (osoby prawne i jednostki organizacyjne
bez osobowości prawnej), współdziałał z podatnikiem w uchylaniu się
od opodatkowania. Tego rodzaju działalność nosi nazwę firmanctwa.
"Każdy, kto podejmuje się prowadzenia działalności gospodarczej, nie
może dopuszczać się firmanctwa i dlatego też musi ponosić wszelkie
konsekwencje prawnopodatkowe związane z użyczeniem swego
nazwiska" (wyrok NSA z dnia 25 sierpnia 1992 r., SA/Po 239/92, OSP
1993, z. 6, poz. 117).
37

Celem firmanctwa jest uniknięcie opodatkowania lub też wyższego
opodatkowania przez podatnika. W praktyce tego rodzaju proceder
najczęściej występuje, gdy firmujący uprawniony jest do korzystania z
ulg lub zwolnień, które nie przysługują firmowanemu, albo też
opodatkowany jest na zasadach preferencyjnych w stosunku do
firmowanego (niższą stawką podatku) Ponadto firmant ukrywa się
pod cudzym szyldem w celu wyłudzenia VAT, aby ominąć sądowy
zakaz prowadzenia działalności gospodarczej, zataić dochody,
zachować prawo do renty lub emerytury lub ukryć swoją tożsamość
przed służbami państwowymi (zgromadził duży majątek, a źródła jego
pochodzenia są nielegalne)
38
7. Odpowiedzialność podmiotu
wydzierżawiającego podatnikowi rzeczy lub
prawa majątkowe
Właściciel, samoistny posiadacz lub użytkownik wieczysty rzeczy lub prawa
majątkowego odpowiada za zaległości użytkownika powstałe w związku z
działalnością gospodarczą prowadzoną przez użytkownika, jeżeli dana rzecz lub
prawo są związane z działalnością gospodarczą lub służą do jej prowadzenia.
 Warunki :
Jeżeli pomiędzy właścicielem, samoistnym posiadaczem lub użytkownikiem
wieczystym rzeczy lub prawa majątkowego i ich użytkownikiem lub osobami
pełniącymi funkcję zarządzające, nadzorcze albo kontrolne w podmiocie będącym
właścicielem, samoistnym posiadaczem lub użytkownikiem wieczystym rzeczy lub
prawa majątkowego i w podmiocie będącym ich użytkownikiem –istnieją
powiązania o charakterze rodzinnym, kapitałowym lub majątkowym, w rozumieniu
przepisów o podatku dochodowym , albo wynikające ze stosunku pracy.
39

8. Odpowiedzialność dzierżawcy nieruchomości
podatnika –art. 114 a OP
-
Odpowiedzialność
dzierżawcy
lub
użytkownika
nieruchomości
dotyczy
wyłącznie
zaległości
podatkowych:
Związanych z dzierżawą/użytkowania nieruchomością;
Powstałych podczas trwania dzierżawy lub użytkowania
I tylko wówczas jeżeli między dzierżawcą lub
użytkownikiem a podatnikiem istnieją powiązania o
charakterze rodzinnym, kapitałowym lub majątkowym w
rozumieniu przepisów o podatku dochodowym albo
wynikające ze stosunku pracy.
40
9. Odpowiedzialność wspólnika spółki osobowej
–art. 115 o.p.

Za zaległości podatkowe spółki wynikające z działalności spółki
odpowiadają także byli wspólnicy. Ich odpowiedzialność odnosi się do
zaległości podatkowych z tytułu zobowiązań podatkowych, których
termin płatności upływał w czasie, gdy byli oni wspólnikami, oraz za
zaległości podatkowe , gdy byli oni wspólnikami.

Przykład: Pan A.B. był wspólnikiem spółki osobowej do 15 lipca 2008 r.
Wobec spółki toczyło się postępowanie w sprawie określenia wysokości
zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od
września do grudnia 2008 r. 15 marca 2009 r. naczelnik urzędu
skarbowego wydał decyzję orzekającą o odpowiedzialności wspólników
spółki. Decyzja ta nie będzie mogła być adresowana do pana A.B. we
wrześniu 2008 r. nie był on już bowiem wspólnikiem spółki.
41

Jeżeli zobowiązanie podatkowe spółki powstaje z mocy
prawa, nie jest konieczne wydawanie decyzji określającej
wysokość tego zobowiązania. W takim przypadku
określenie wysokości zobowiązań podatkowych spółki,
orzeczenie o odpowiedzialności płatnika (inkasenta),
orzeczenie o zwrocie zaliczki na naliczony podatek od
towarów i usług lub określenie wysokości należnych
odsetek za zwłokę następuje w decyzji o
odpowiedzialności wspólnika.
42
10. Odpowiedzialność członków zarządu spółek
z ograniczoną odpowiedzialnością – art. 116116a o.p.

Członkowie zarządu sp. z o.o. spółki z o.o. w organizacji, spółki
akcyjnej, spółki akcyjnej w organizacji – odpowiadają za zaległości
podatkowe kierowanych przez nich spółek solidarnie całym swoim
majątkiem, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub
w części bezskuteczna.

Odpowiedzialność ta obejmuje zaległości podatkowe z tytułu
zobowiązań podatkowych, których termin płatności upłynął w czasie
pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz należności
traktowane na równi z zaległością podatkową. Oznacza to, iż może
być orzeczona odpowiedzialność podatkowa osoby, która w chwili
doręczenia jej decyzji nie pełni już funkcji członka zarządu.
43

!! W przypadku gdy spółka z o.o. w organizacji lub spółka
akcyjna w organizacji nie posiada zarządu, za zaległości
podatkowe spółki – tak jak członek zarządu –odpowiada
jej pełnomocnik albo odpowiadają wspólnicy, jeżeli
pełnomocnik nie został powołany.

!! Na zasadach określonych powyżej odpowiadają
również członkowie organów zarządzających innych osób
prawnych –np. fundacji.
44
11. Odpowiedzialność podatkowa innych osób
prawnych nie wymienionych w art. 116a OP
! Za zaległości podatkowe innych osób prawnych m.in. fundacji, stowarzyszeń, partii politycznych,
kościelnych osób prawnych, ale także przedsiębiorstw państwowych, banków państwowych czy
spółdzielni odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi
osobami. Celem art. 116a jest stworzenie dodatkowego czynnika skłaniającego członków
organów zarządzających osób prawnych do starannego wykonywania ich obowiązków, w
szczególności w dziedzinie regulowania zobowiązań podatkowych osób prawnych czy realizacji
wymogów wynikających z przepisów prawa upadłościowego i naprawczego.

Warto podkreślić, że od 20 maja 2016 r. Odpowiedzialność podatkowa innych osób prawnych została
uszczegółowiona w stosunku do stowarzyszeń, gdzie za zaległości podatkowe powstałe przed wpisem
stowarzyszenia do KRS będą odpowiadać solidarnie osoby działające na rzecz stowarzyszenia do
chwili wpisu. Ponadto wprowadzona zmiana oznaczać będzie odpowiedzialność za zaległości
podatkowe stowarzyszenia, członka zarządu stowarzyszenia zwykłego całym jego majątkiem solidarnie
ze stowarzyszeniem i pozostałymi członkami zarządu. Zaś w przypadku gdy stowarzyszenie zwykłe nie
posiada zarządu, za zaległości podatkowe stowarzyszenia odpowiadać będą całym swoim majątkiem
członkowie stowarzyszenia solidarnie ze stowarzyszeniem i pozostałymi członkami
45
12. Odpowiedzialność likwidatorów spółki ( z
wyjątkiem likwidatorów ustanowionych przez
sąd) za zaległości podatkowe spółki powstałe w
czasie likwidacji
art. 116b
46
13. Odpowiedzialność w przypadku podziału
osoby prawnej – art. 117 o.p.

W przypadku podziału przez wydzielenie o odpowiedzialności osoby
trzeciej będzie można mówić wyłącznie w sytuacji , gdy majątek osoby
prawnej dzielonej, ani majątek przejmowany na skutek podziału nie
będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest to organizacyjnie i
finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół
składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który
zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie
realizujące te zadania ( art. 4 u.p.d.o.p.)
47

Odpowiedzialność osób prawnych przejmujących lub
osób prawnych nowo zawiązanych przy podziale
ograniczona jest wyłącznie do zaległości wynikających ze
zobowiązań podatkowych powstałych do dnia
wydzielenia. Ponadto osoby te odpowiadają jedynie do
wartości aktywów netto nabytych , wynikających z planu
podziału.
48
14. Odpowiedzialność gwaranta i poręczyciela 117a o.p.
Z odpowiedzialnością gwaranta i poręczyciela będziemy
mieli do czynienia wówczas , gdy organ podatkowy
przyjmie ( w formie postanowienia) zabezpieczenie tego
podmiotu ustanowione na wniosek podatnika dla
zabezpieczenia
wykonania
jego
zobowiązania
podatkowego lub w związku ze zwrotem podatku od
towarów i usług.
 Odpowiedzialność
gwaranta/poręczyciela
jest
ograniczona do wysokości kwoty gwarancji i trwa tylko
w terminie wskazanym w gwarancji lub poręczeniu.

49
15. Odpowiedzialność podatnika VAT –nabywcy
określonych towarów – art. 117b o.p.
W 2013 r. do Ordynacji podatkowej została wprowadzona nowa
kategoria osób trzecich tj. podatnik, o którym mowa w art. 105a u.p.t.u.
Zgodnie z wprowadzoną regulacją podatnik odpowiada solidarnie wraz z
podmiotem dokonującym dostawy towarów i usług za jego zaległości
podatkowe w części podatku proporcjonalnie przypadającej na dostawę
dokonaną na rzecz tego podatnika , jeżeli:
 A) wartość towarów , o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy,
nabywanych od jednego podmiotu dokonującego dostawy, bez kwoty
podatku przekroczyła w danym miesiącu kwotę 50 000 zł oraz
 B) w momencie dokonania dostawy towarów, podatnik wiedział lub miał
uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku
przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów lub jej
część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego.

50
Przedawnienie prawa do wydania decyzji o
odpowiedzialności osoby trzeciej –art. 118 o.p.


Organy podatkowe nie mogą wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej
osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała
zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat a w przypadku odpowiedzialności podatnika
VAT, o którym mowa w art. 117b o.p. , jeżeli od końca roku kalendarzowego , w
którym miała miejsce dostawa towarów upłynęły 3 lata.
Jeżeli jednak decyzja taka został już wydana, to zobowiązanie podatkowe osoby
trzeciej przedawnia się z upływem 3 lat od końca roku kalendarzowego, w
którym została doręczona decyzja o odpowiedzialności podatkowej tej osoby
51
Zabezpieczenie wykonania zobowiązań
podatkowych:
art. 33- 33g o.p.
52
•
Zobowiązanie podatkowe może być zabezpieczone na majątku podatnika
przed terminem płatności podatku jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że
nie zostanie ono wykonane. W szczególności organ podatkowy może
dokonać zabezpieczenia zobowiązania podatkowego, jeżeli podatnik
trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze
publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu
majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję.
•
! Zabezpieczenie zobowiązania podatkowego może nastąpić nie tylko po
doręczeniu podatnikowi decyzji podatkowej, lecz także w toku
postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej czy też
postępowania kontrolnego na podstawie przepisów ustawy o kontroli
skarbowej.
53
! Zabezpieczenie zobowiązania podatkowego dokonywane
jest w drodze decyzji wydawanej przez właściwy organ
podatkowy po wszczęciu postępowania w sprawie w
drodze postanowienia.
 ! Zabezpieczenie dokonywane jest na całym majątku
podatnika, a jeżeli podatnik pozostaje w związku
małżeńskim –także na majątku wspólnym podatnika i jego
małżonka.
 ! Zabezpieczenie może być dokonane przed wydaniem
decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego,
ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego czy też
określającej wysokość zwrotu podatku.

54

! Możliwe jest także dokonanie zabezpieczenie
zobowiązania podatkowego na majątku wspólników spółki
cywilnej, jawnej, partnerskiej oraz komplementariusza spółki
komandytowej albo komandytowo-akcyjnej jak również
byłych wspólników tych spółek oraz członków zarządu
spółki z o.o., sp. z o.o. w organizacji lub spółki akcyjnej i
spółki akcyjnej w organizacji oraz członków organów
zarządzających innych osób prawnych.
55

Kazus 16:

Felicjan P. posiadający znaczny majątek ruchomy miał osobliwy pogląd
dotyczący płacenia podatków. Uznał bowiem, iż bez jego udziału państwo sobie
doskonale poradzi, a nie będzie przecież płacił swoich w pocie czoła zdobytych
pieniędzy na rzecz „nierobów” oraz strajkujących „farciucharzy”. Niejeden już
raz była prowadzona egzekucja z jego majątku mająca na celu wykonanie
ciążących na Felicjanie P. obowiązków. Gdy kolejnym razem zbliżał się termin, w
którym podatnik miał dokonać samoobliczenia podatku i wpłacenia go na
odpowiedni rachunek bankowy organ podatkowy wszczął postępowanie
zabezpieczające, mające na celu zabezpieczenie interesów państwa na majątku
podatnika, i wydał odpowiednią decyzję. Decyzja została zaskarżona przez
Felicjana P., który wskazał, że w jego przypadku nie zachodzi obawa, że
zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, gdyż posiada on odpowiedni
majątek i zawsze pewna kwota może zostać wyegzekwowana.
Oceń zasadność argumentu Felicjana P. Czy zabezpieczenie jest także możliwe
w sytuacji, gdy decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego została już
wydania, ale jeszcze nie została stronie doręczona?

56

Odpowiedzi:

Przesłanki zabezpieczenia zapłaty zobowiązania podatkowego zostały okre- ślone
w art. 33 o.p. Artykuł ten w § 1 stanowi, iż zobowiązanie podatkowe przed
terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w
przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku
wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w
szczególności, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o
charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na
zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Zatem
wystarczającą przesłanką do możliwości zabezpieczenia zobowiązania
podatkowego jest stwierdzenie, że podatnik w sposób trwały nie uiszcza
wymagalnych zobowiązań, a nie brak majątku, z którego można by się zaspokoić
po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Natomiast odpowiadając na
drugie pytanie, należy stwierdzić, iż nie jest dopuszczalne wydanie decyzji o
zabezpieczeniu po wydaniu, a przed doręczeniem stronie decyzji określającej
wysokość zobowiązania podatkowego
57
Wykonanie decyzji o zabezpieczeniu może nastąpić w formie :
• - gwarancji bankowej lub ubezpieczeniowej,
• - poręczenia banku
• - weksla z poręczeniem wekslowym banku
• - czeku potwierdzonego przez krajowy bank wystawcy czeku
• - zastawu rejestrowego na prawach z papierów wartościowych emitowanych
przez Skarb Państwa lub Narodowy Bank Polski –według ich wartości
nominalnej
• - depozytu w gotówce
• - uznania kwoty na rachunku depozytowym organu podatkowego
• - pisemnego nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego,
potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową,
do wyłącznego dysponowania środkami pieniężnymi zgromadzonymi na
rachunku lokaty terminowej
•
58
Hipoteka przymusowa:
Skarbowi Państwa i jednostce samorządu terytorialnego
przysługuje hipoteka przymusowa na wszystkich nieruchomościach
podatnika, płatnika, inkasenta, następcy prawnego lub osób trzecich
z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych z mocy prawa tj. z
chwilą zaistnienia zdarzenia ,z którym ustawa wiąże powstanie
zobowiązania podatkowego.
• ! Hipoteka przymusowa powstaje przez dokonanie wpisu do księgi
wieczystej. Wpisu hipoteki przymusowej do księgi wieczystej
dokonuje właściwy sąd rejonowy na wniosek organu podatkowego,
a w przypadku hipoteki morskiej przymusowej właściwa izba
morska –także na wniosek organu podatkowego.
•
59
Podstawą wpisu hipoteki przymusowej jest
doręczona decyzja
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego,
określająca wysokość zobowiązania podatkowego
określająca wysokość odsetek za zwłokę,
o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta,
o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej,
o odpowiedzialności spadkobiercy
określająca wysokość zwrotu podatku.
60
Przedmiotem hipoteki przymusowej może być :
1.
2.
3.
4.
5.
6.
część ułamkowa nieruchomości, jeżeli stanowi udział podatnika,
nieruchomość stanowiąca przedmiot współwłasności łącznie
podatnika i jego małżonka,
spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu,
wierzytelność zabezpieczona hipoteką,
Użytkowanie wieczyste wraz z budynkami i urządzeniami na
użytkowanym gruncie stanowiącym własność użytkownika
wieczystego lub udział w tym prawie,
Statek morski lub statek morski w budowie wpisany do rejestru
okrętowego.
61

! Hipoteka przymusowa jest skuteczna wobec
każdorazowego właściciela przedmiotu hipoteki. Zgodnie
z wyrokiem TK z dnia 26 listopada 2007 r. P 24/06
hipotece przymusowej nie przysługuje pierwszeństwo
przed innymi hipotekami.
62

Kazus 17:

Sylwia P. była właścicielką 3 nieruchomości lokalowych, ponadto była
użytkowniczką wieczystą gruntu o powierzchni 28 a, na których, zgodnie
z umową o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, wybudowała dom
mieszkalny o powierzchni 400 m2, który na mocy odpowiednich przepisów
stanowił jej własność. Pomimo posiadania tak znacznego majątku Sylwia P. nie była
w dobrej sytuacji finansowej. Gdyby spieniężyła cały swój majątek i tak nie
miałaby wystarczających środków na zapłatę kwoty należnych podatków.
Postanowiła więc zaryzykować – spieniężyła cały swój majątek i postawiła go na
jedną kartę. Niestety hazard nie przyniósł jej szczęścia. Właściwe władze
podatkowe zwró- ciły się zatem do nabywców ww. nieruchomości z żądaniem
zaspokojenia ich wierzytelności z nabytych nieruchomości, uzasadniając to tym, że
na wszystkich nieruchomościach Sylwii P. z mocy prawa była ustanowiona
hipoteka.
Oceń zasadność żądania organu podatkowego. Odpowiedz, na jakich prawach
z wyżej wymienionych hipoteka taka mogłaby powstać

63

Odpowiedź:

Przepisy ordynacji (art. 34 i n.) statuują zasadę, iż Skarbowi Państwa i jednostce samorządu
terytorialnego przysługuje hipoteka na wszystkich nieruchomościach podatnika, płatnika,
inkasenta,
następcy
prawnego
lub
osób
trzecich
z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w drodze wydania decyzji ustalających
wysokość tych zobowiązań, a także z tytułu zaległości podatkowych w podatkach
stanowiących ich dochód oraz odsetek za zwłokę od tych zaległości. Hipoteka taka, określana w przepisach jako hipoteka przymusowa, może być
ustanowiona na własności nieruchomości (części ułamkowej nieruchomości, jeżeli stanowi
udział
podatnika,
nieruchomości
stanowiącej
przedmiot
współwłasności łącznej podatnika i jego małżonka czy też nieruchomości stanowią- cej przedmiot
współwłasności łącznej wspólników spółki cywilnej lub części ułamkowej nieruchomości
stanowiącej udział wspólników spółki cywilnej – z tytułu zaległości podatkowych spółki), na
użytkowaniu wieczystym, na spół- dzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego,
na spółdzielczym prawie do lokalu użytkowego, na prawie do domu jednorodzinnego w
spół-dzielni mieszkaniowej oraz na wierzytelności zabezpieczonej hipoteką (tzw.
subintabulat).
64

Hipoteka obciążająca prawo wieczystego użytkowania
podatnika obciąża również budynki i urządzenia na
użytkowanym terenie stanowiące odrębną własność
podatnika. Należy jednak zaznaczyć, że hipoteka przymusowa
powstaje przez dokonanie wpisu do księgi wieczystej, a nie
z mocy prawa, jak to podnosi organ podatkowy
w przedstawionym stanie faktycznym. Zatem należy uznać, że
żądanie podniesione przez organ podatkowy nie może
zostać uwzględnione. Ostatnią ważną kwestią, o której
należy wspomnieć przy omawianiu hipoteki przymusowej
przewidzianej w przepisach ordynacji jest to, iż, zgodnie z art.
70 § 8 o.p. zobowiązanie podatkowe zabezpieczone hipoteką
nie ulega przedawnieniu
65
Zastaw skarbowy
Skarbowi Państwa i j.s.t. z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w drodze
doręczenia podatnikowi decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, a
także z tytułu zaległości podatkowych stanowiących ich dochód oraz odsetek za
zwłokę od tych zaległości przysługuje zastaw skarbowy. Zastaw ten przysługuje na
wszystkich będących własnością podatnika oraz stanowiących współwłasność
łączną podatnika i jego małżonka rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach
majątkowych, jeżeli wartość poszczególnych rzeczy lub praw wynosi w dniu
ustanowienia zastawu co najmniej 12 400 zł
• ! Zastaw skarbowy powstaje z chwilą wpisu do rejestru zastawów skarbowych.
Zastaw skarbowy jest skuteczny wobec każdorazowego właściciela przedmiotu
zastawu i ma pierwszeństwo przed jego wierzycielami osobistymi, chyba że rzecz
ruchoma lub prawo majątkowe zostały obciążonej zastawem ujawnionym w innym
rejestrze prowadzonym na podstawie odrębnych ustaw. W takim przypadku zastaw
wpisany wcześniej ma pierwszeństwo przed zastawem wpisanym później.
•
66