Kazus 1 wszczęcie czynności sprawdzających, wpływ czynności

Kazus 1
wszczęcie czynności sprawdzających, wpływ czynności sprawdzających na kontrolę podatkową, zakres czynności
sprawdzających a zakres kontroli i postępowania podatkowego,
Kazus 2
czas trwania czynności sprawdzających, zawieszenie kontroli a czynności sprawdzające
Kazus 3
kontrola krzyżowa, przesłanki, forma, zakres przedmiotowy
Kazus 4
czynności sprawdzające a prawo do korekty, czynności sprawdzające a przedawnienie
Kazus 5
odpowiednie stosowanie Działu IV
I SA/Gl 848/07
wyrok wsa
2008-04-14
w Gliwicach
LEX nr 467138
Przepis art. 275 Ordynacji podatkowej pozwala organowi podatkowemu na wstępne zbadanie, przed
podjęciem kontroli podatkowej czy wszczęciem postępowania podatkowego, zasadności złożonej deklaracji w
części dotyczącej skorzystania przez podatnika z ulg. Regulacja ta w żadnej mierze nie zobowiązuje organu, w
tym trybie, do pełnej weryfikacji wszystkich okoliczności (warunków) skorzystania z ulgi podatkowej.
Ustalenia dokonane w ramach tychże wstępnych czynności nie zamykają organowi również weryfikacji
podstaw do skorzystania z ulgi w ramach prowadzonego później postępowania podatkowego.
I SA/Gl 1017/09
wyrok wsa
2010-02-03
w Gliwicach
LEX nr 559417
1. W okresie zawieszenia kontroli podatkowej można prowadzić inne niż kontrolne czynności, w tym
czynności sprawdzające, o których mowa w art. 274c § 1 o.p., o ile pozostają one w związku z tą kontrolą i z
zachowaniem opisanych w tym przepisie warunków. Protokoły z tak przeprowadzonej czynności mają walor
dowodu i mogą służyć wyjaśnieniu stanu faktycznego przedmiotu samej kontroli, jak również w
postępowaniach podatkowych toczących się po jej zakończeniu.
2. Skoro czynności opisane w art. 274c § 1 o.p. mogą być dokonywane "w związku z prowadzoną kontrolą"
bez względu na to czy jest ona zawieszona czy nie, to wskazywanie na fakt, iż zawieszenie kontroli było
bezzasadne czy niezgodne z prawem nie ma żadnego znaczenia dla oceny, czy uzyskane w ten sposób
dowody, w postaci protokołów z czynności sprawdzających, stanowią dokumenty wymienione w art. 181 tej
ustawy.
I FSK 1480/12
wyrok NSA W-wa
2013-10-18
Kompetencje merytoryczno-reformatoryjne oraz kasacyjne organu drugiej instancji. Uprawnienie dla organu
podatkowego do wzywania składającego deklarację do udzielenia wyjaśnień lub uzupełnienia deklaracji w
przypadku powzięcia wątpliwości co do jej rzetelności. Dokonanie przez organ czynności sprawdzających zażądanie od kontrahentów podatnika przedstawienia dokumentów w celu sprawdzenia zasadności zwrotu podatku
od towarów i usług (tzw. kontrola "krzyżowa").
LEX nr 1418683
1. Nie budzi wątpliwości stanowisko, że w postępowaniu zażaleniowym zastosowanie ma art. 233 o.p.
określający rodzaje decyzji odwoławczych, a wobec tego organ drugiej instancji ma kompetencje
merytoryczno-reformatoryjne oraz kompetencje kasacyjne. Nie ma bowiem uzasadnionych podstaw prawnych
do uznania, by w postępowaniu zażaleniowym organ odwoławczy nie miał kompetencji merytorycznych.
2. Przepis art. 274 § 2 o.p. daje uprawnienie organowi podatkowemu do wykroczenia poza formalną kontrolę
poprawności deklaracji.
3. Ustawodawca dopuścił możliwość, zażądania od kontrahentów podatnika przedstawienia dokumentów, w
tym także w celu sprawdzenia zasadności zwrotu podatku od towarów i usług, jednak jedynie w związku z
prowadzonym u podatnika postępowaniem podatkowym lub kontrolą podatkową. Kontrola tzw. "krzyżowa"
(art. 274c o.p.) dopuszczalna jest więc w ramach prowadzonego wobec podatnika postępowania podatkowego
lub kontroli podatkowej, ale nie poza nimi. Nie ma więc podstaw prawnych w ramach jedynie czynności
sprawdzających określonych w dziale V o.p., bez wszczęcia postępowania podatkowego lub kontroli
podatkowej, żądania od kontrahentów podatnika dokumentów w celu sprawdzenia zasadności zwrotu podatku
od towarów i usług.
SA/Wa 542/09
wyrok wsa
2009-09-04
w Warszawie
LEX nr 558177
Urzędnicy, którzy weryfikują rozliczenia kontrahenta, mogą w ramach czynności sprawdzających wystąpić do
firmy o udostępnienie nie tylko do umów i faktur, ale także deklaracji VAT, rejestrów czy dowodów zapłaty
podatku.
I FSK 315/06
wyrok NSA W-wa
2006-12-14
LEX nr 285315
Skoro postępowanie wyjaśniające prowadzone jest w ramach przepisów Działu V Ordynacji podatkowej, które
jest trybem konkurencyjnym dla postępowania uregulowanego w Dziale IV tej ustawy (postępowanie
podatkowe), to trybów tych nie można ze sobą mieszać. W konsekwencji, z chwilą wszczęcia kontroli
podatkowej lub postępowania podatkowego kończy się możliwość stosowania przepisów regulujących
czynności sprawdzające i należy stosować przepisy Działu VI lub IV Ordynacji podatkowej.
I SA/Wr 153/03
wyrok NSA
2003-12-11
we Wrocławiu
LEX nr 110365
I. Złożenie deklaracji z żądaniem zwrotu podatku wszczyna jedynie postępowanie sprawdzające, które może
zakończyć się bez wydania jakiejkolwiek decyzji w formie spełnienia tego żądania lub organ w oparciu o
przeprowadzone czynności sprawdzające uzna żądanie zwrotu za niezasadne - wszczęciem z urzędu
właściwego postępowania podatkowego w trybie art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej w celu prawidłowego
wymiaru podatku lub określenia wielkości zwrotu w prawidłowej wysokości.
II. W sytuacji, kiedy organ podatkowy w przewidzianym dla zwrotu różnicy podatku postanowi o wszczęciu
postępowania wyjaśniającego i przedłużeniu tym samym terminu zwrotu do czasu zakończenia postępowania
wyjaśniającego i postępowanie to wykaże zasadność zwrotu, winien organ wypłacić podatnikowi należną
kwotę wraz z odsetkami.
I FSK 296/05
wyrok NSA W-wa
2005-06-30
LEX nr 173361
Odrębność postępowania sprawdzającego sprawia, iż do postępowania prowadzonego w tym trybie przepisy
działu IV Ordynacji podatkowej znajdują zastosowanie tylko o tyle i tylko w takim zakresie w jakim odsyłają
do nich regulacje dotyczące czynności sprawdzających.
Pismo
z dnia 4 grudnia 2008 r.
Izba Skarbowa w Warszawie
IPPP1/443-1705/08-3/IG
Prowadzenie czynności sprawdzających u wnioskodawcy w związku z przeprowadzanymi postępowaniami
kontrolnymi u kontrahentów firmy w świetle ordynacji podatkowej i ustawy o kontroli skarbowej.
Organ kontrolujący w ramach czynności sprawdzających w związku z przeprowadzanymi postępowaniami
kontrolnymi u kontrahentów firmy ma prawo żądać przedstawienia dokumentów oraz udowodnienia zgodności
prowadzonych rejestrów ze złożoną deklaracją podatkową.
www.mofnet.gov.pl
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z
2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie
upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770)
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Firmy
przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2008 r. (data wpływu 12 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej
interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej Ordynacji podatkowej i ustawy o kontroli skarbowej w
zakresie prowadzenia czynności sprawdzających u wnioskodawcy w związku z przeprowadzanymi postępowaniami
kontrolnymi u kontrahentów firmy - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 12 września 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa
podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej ordynacji podatkowej i ustawy o kontroli skarbowej w zakresie
prowadzenia czynności sprawdzających u wnioskodawcy w związku z przeprowadzanymi postępowaniami
kontrolnymi u kontrahentów firmy.
W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące stany faktyczne.
Do P..P. wpływa duża ilość wezwań dotyczących czynności sprawdzających z uwagi na postępowania
kontrolne prowadzone u kontrahentów naszego Przedsiębiorstwa. Wezwania te wystosowywane są przez
Naczelników Urzędów Skarbowych oraz Dyrektorów Urzędów Kontroli Skarbowej z terenu całej Polski. W pismach
tych organy podatkowe i skarbowe:
1 Na podstawie przepisu art. 82 ustawy - Ordynacja podatkowa organy podatkowe żądają przekazania dokumentacji
w formie uwierzytelnionych kserokopii. Z żądaniem takim wiąże się brak sporządzenia i przekazania P..P.
kopii protokołu z dokonanych czynności.
2 Z żądaniem przekazania dokumentacji na podstawie art. 274c ustawy - Ordynacja podatkowa lub art. 13b ustawy o
kontroli skarbowej występują organy podatkowe lub skarbowe mieszczące się poza W (P P ma siedzibę w W).
Organy te twierdzą, że nasze Przedsiębiorstwo nie ma prawa żądać przeprowadzenia czynności sprawdzających
przez organ właściwy miejscowo dla P..P. oraz odmawiają sporządzenia protokołu z przeprowadzonych
czynności sprawdzających.
3 Organy podatkowe z terenu całej Polski zwracają się z żądaniem przesłania uwierzytelnionych kserokopii
dokumentów dotyczących kontrolowanego kontrahenta na podstawie przepisu art. 155 ustawy - Ordynacja
podatkowa stwierdzając, że przepisy art. 274c Ordynacji podatkowej nie znajdują w tych sytuacjach
zastosowania.
4 Organy podatkowe z terenu całej Polski występują o przekazanie dokumentów lub informacji na podstawie
przepisu art. 286 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.
5 P..P. otrzymuje pisma z prośbą o przekazanie dokumentów zgodnie z art. 274c ustawy - Ordynacja podatkowa z
Urzędów Skarbowych mieszczących się poza W czyli poza miejscem siedziby naszego Przedsiębiorstwa. W
takich przypadkach P..P. występuje do organu żądającego przesłania dokumentacji z prośbą o wystąpienie za
pośrednictwem organu właściwego miejscowo dla naszego Przedsiębiorstwa z uwagi na konieczność
podpisania protokołu z przeprowadzonych czynności. Pisma otrzymywane z organu właściwego miejscowo
który pośredniczy w prowadzeniu czynności sprawdzających zawierają znacznie szerszy zakres żądanych
dokumentów, niż pierwotnie otrzymane wezwanie od Naczelnika Urzędu Skarbowego prowadzącego
postępowanie podatkowe. Oznacza to, że organ właściwy dla P..P. występując do naszego Przedsiębiorstwa o
przekazanie dokumentów żąda przesłania dokumentów które nie zostały wskazane w piśmie organu
prowadzącego kontrolę podatkową u naszego kontrahenta.
W związku z powyższym zadano następujące pytania.
1 Czy na podstawie art. 82 Ordynacja podatkowa organy mają prawo żądać przesłania uwierzytelnionych kserokopii
dokumentów dotyczących kontrolowanego podatnika będącego kontrahentem naszego Przedsiębiorstwa.
2 Czy w przypadku czynności sprawdzających prowadzonych wobec kontrahentów P..P. nasze Przedsiębiorstwo ma
prawo żądać wystąpienia o przeprowadzenie tych działań za pośrednictwem właściwego miejscowo dla
Przedsiębiorstwa organu i sporządzenia stosownego protokołu zgodnie z przepisem art. 274c § 1 i 2 Ordynacji
podatkowej.
3 Czy w przypadku wystąpień w ramach prowadzonych czynności sprawdzających na podstawie art. 155 Ordynacji
podatkowej organy mają obowiązek stosować postanowienia przepisu art. 274c z uwagi na uregulowania
zawarte w art. 280 Ordynacji podatkowej.
4 Czy organy podatkowe mogą żądać przekazania dokumentów lub informacji dotyczących kontrahentów P..P. na
podstawie przepisu art. 286 Ordynacji podatkowej mając na uwadze, że przepis ten znajdujący się w Dziale VI
reguluje zasady prowadzenia kontroli podatkowej nie zaś czynności sprawdzających.
5 Czy organ pośredniczący w prowadzeniu czynności sprawdzających (zgodnie z art. 274c § 2) może rozszerzyć
zakres czynności sprawdzających i ma prawo wystąpić do P..P. o przekazanie dokumentów których
przedstawienia nie zażądał urząd prowadzący postępowanie kontrolne u kontrahenta naszego Przedsiębiorstwa.
Ad. 1
Zdaniem wnioskodawcy zgodnie z art. 82 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa osoby prawne, na pisemne
żądanie organu podatkowego, są obowiązane do sporządzania i przekazywania informacji o zdarzeniach
wynikających ze stosunków cywilnoprawnych albo z prawa pracy, mogących mieć wpływ na powstanie obowiązku
podatkowego lub wysokość zobowiązania podatkowego, osób lub jednostek, z którymi zawarto umowę. Zdaniem
naszego Przedsiębiorstwa, na podstawie przywołanego przepisu, P..P. zobowiązana jest do przekazania
przedmiotowych informacji a nie kserokopii dokumentów. Przekazanie kserokopii dokumentów uregulowane jest
bowiem przepisem art. 274c § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa oraz art. 13b ustawy o kontroli skarbowej i
następować powinno zgodnie z zasadami tam określonymi, tzn. przekazanie tej dokumentacji powinno zostać
potwierdzone w sporządzonym przez organ protokole z przeprowadzonych czynności. Z pismem o przekazanie
takiej dokumentacji powinien ponadto wystąpić urząd właściwy ze względu na adres naszej siedziby. W przypadku
więc wystąpień organów na podstawie art. 82 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa nasze Przedsiębiorstwo ma
obowiązek przekazania informacji wszystkim organom podatkowym i skarbowym z terenu Polski i prawo do
odstąpienia od przekazania kserokopii dokumentów. Kserokopie dokumentów, zdaniem P..P.., mogą być pozyskane
przez organy właściwe ze względu na adres siedziby P..P. i w trybie art. 274c ustawy - Ordynacja podatkowa lub art.
13b ustawy o kontroli skarbowej. Przekazanie to powinno być ponadto potwierdzone sporządzonym przez organ
protokołem z dokonanych czynności sprawdzających.
Ad. 2
Zdaniem wnioskodawcy wezwania w trybie art. 274c § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa i art. 13b ust. 1
ustawy o kontroli skarbowej kierowane są do P..P. przez Urzędy Skarbowe i Urzędy Kontroli Skarbowej z terenu
całej Polski. Mając na uwadze fakt, że z czynności przeprowadzonych na podstawie tych przepisów sporządza się
protokół, nasze Przedsiębiorstwo stoi na stanowisku, że powinny być one przeprowadzane za pośrednictwem
organów właściwych dla P..P. ze względu na miejsce jej siedziby. Znaczna część organów występując na podstawie
przytoczonych przepisów twierdzi, iż sporządzenie protokołu i podpisanie go przez osobę reprezentującą P..P. jest
zbędne - stanowisko takie naszym zdaniem nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących normach prawnych i jest
sprzeczne z wymienionymi wyżej przepisami, których ostatnie zdanie jednoznacznie wskazuje na obowiązek
sporządzenia protokołu z przeprowadzonych czynności. P..P. stoi ponadto na stanowisku że w przypadku gdy z
żądaniem przekazania dokumentów w trybie art. 274 § 1c ustawy - Ordynacja podatkowa i art. 13b ust. 1 ustawy o
kontroli skarbowej, występuje organ znajdujący się poza terenem Warszawy, nasze Przedsiębiorstwo ma prawo
żądać przeprowadzenia czynności sprawdzających przez organ właściwy miejscowo dla P..P. Nasze
Przedsiębiorstwo pomimo, iż posiada rozbudowaną strukturę organizacyjną i ogromną ilość placówek na terenie
całej Polski jest jednym podatnikiem mającym siedzibę w Warszawie. W miejscu siedziby znajduje się również
jednostka upoważniona wewnętrznymi regulacjami, do korespondencji i kontaktów z organami podatkowymi.
Zgodnie więc z postanowieniami art. 274c § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa i art. 13b ust. 2 ustawy o kontroli
skarbowej jeżeli miejsce siedziby kontrahenta kontrolowanego znajduje się poza obszarem działania organu
przeprowadzającego kontrolę, czynności sprawdzających może dokonać organ właściwy miejscowo dla kontrahenta
na zlecenie organu prowadzącego sprawę. W przypadkach zatem przedmiotowych wezwań czynności sprawdzające
powinien przeprowadzić organ właściwy miejscowo dla naszego Przedsiębiorstwa - takie działanie umożliwi P..P.
podpisanie protokołu o którym mowa w art. 274c § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa i art. 13b ust. 1 ustawy o
kontroli skarbowej. Nasze stanowisko znajduje potwierdzenie w wyjaśnieniu Ministra Finansów z dnia 12.07.2005
znak SP1/768/033-235/1584/04/AA.
Ad. 3
Zdaniem wnioskodawcy w przypadkach, w których organy podatkowe wzywają P..P. do przedstawienia
dokumentów dotyczących kontrahenta w trybie art. 155 ustawy - Ordynacja podatkowa, naszym zdaniem, zasadnym
wydaje się sporządzenie przez organ protokołu z przeprowadzonych czynności. Zgodnie z art. 280 Ordynacji
podatkowej w sprawach nieuregulowanych w Dziale V Czynności sprawdzające, stosuje się odpowiednio przepisy
art. 155. Biorąc jednak pod uwagę, że konieczność sporządzenia protokołu z przeprowadzonych czynności
sprawdzających została uregulowana w Dziale V (art. 274c) obowiązek ten istnieje również w odniesieniu do
wezwań kierowanych do naszego Przedsiębiorstwa w trybie art. 155 w związku z kontrolą podatkową prowadzoną u
naszego kontrahenta. P P stoi więc na stanowisku, że w przypadku wezwań dotyczących przekazania dokumentacji
naszych kontrahentów kierowanych do naszego Przedsiębiorstwa w trybie art. 155 Ordynacji podatkowej zasady
prowadzenia tych czynności zgodne powinny być z zasadami określonymi w przepisie art. 274c ustawy - Ordynacja
podatkowa - P..P. ma prawo żądać wystąpienia o przeprowadzenie czynności sprawdzających za pośrednictwem
właściwego organu oraz zachodzi konieczność sporządzenia właściwego protokołu.
Ad 4
Zdaniem wnioskodawcy przepisy Działu VI ustawy - Ordynacja podatkowa regulują zasady prowadzenia
kontroli podatkowej i określają prawa i obowiązki osób kontrolujących oraz kontrolowanych. Wezwania z prośbą o
przekazanie dokumentów lub danych kontrahentów naszego Przedsiębiorstwa, w których organy powołują się na
przepis art. 286 Ordynacja podatkowa są naszym zdaniem bezprzedmiotowe. Wobec P..P. nie jest prowadzona
kontrola podatkowa zatem przepisy regulujące zasady jej prowadzenia nie znajdują w przedmiotowej sytuacji
zastosowania. W celu pozyskania właściwej dokumentacji organy powinny występować w trybie art. 274c ustawy Ordynacja podatkowa (odpowiednio art. 13b ustawy o kontroli skarbowej) określającym tryb pozyskiwania
dokumentacji od kontrahentów kontrolowanych podmiotów.
Ad 5
Zdaniem wnioskodawcy w przypadku, gdy z prośbą o przesłanie dokumentacji na podstawie art. 274c ustawy Ordynacja podatkowa występuje Urząd Skarbowy znajdujący się na terenie miasta innego niż siedziba P..P.., nasze
Przedsiębiorstwo występuje o przeprowadzenie czynności sprawdzających za pośrednictwem organu właściwego
miejscowo zgodnie z uregulowaniami art. 274c § 2 ustawy. Prowadzenie czynności sprawdzających w
przedmiotowych przypadkach za pośrednictwem organu właściwego dla P..P. miejscowo, nie zmienia naszym
zdaniem faktu, iż organem prowadzącym postępowanie jest wciąż ten urząd który prowadzi kontrolę podatkową u
naszego kontrahenta. Naszym zdaniem więc to ten organ jest odpowiedzialny za wskazanie zakresu żądanych od
P..P. dokumentów. Organ właściwy dla nas miejscowo nie posiada naszym zdaniem uprawnień do rozszerzania
zakresu prowadzonych czynności sprawdzających i nie powinien żądać od P..P. przesłania dokumentacji, której nie
żądał organ prowadzący postępowanie kontrolne naszego kontrahenta. W związku powyższym, zdaniem naszego
Przedsiębiorstwa, zakres dokumentów żądanych od P..P. w związku z kontrolą podatkową prowadzoną u naszego
kontrahenta powinien być ustalany przez organ prowadzący kontrolę podatkową i nie powinien podlegać
modyfikacji przez urząd właściwy dla nas miejscowo, który dokonuje czynności na zlecenie organu
przeprowadzającego kontrolę.
Prosimy o potwierdzenie prawidłowości prezentowanego stanowiska. W przypadku uznania go za
nieprawidłowe prosimy o wskazanie podstaw prawnych i zasad właściwego ich stosowania.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej
przedstawionych stanów faktycznych uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia
prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez wnioskodawcę i stanu prawnego
obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z
powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul.
Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni
od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa
(art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr
153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie
trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie
udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww.
ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54
§ 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja
10, 09-402 Płock.
27849
Dz.U.2015.613: art. 82 § 1; art. 155 § 1; art. 274 § 1; art. 274(c)
Dz.U.2015.553: art. 13(b)
Pismo
z dnia 12 lipca 2005 r.
Ministerstwo Finansów
Departament Systemu Podatkowego
SP1/768/033-235/1584/04/AA
Kontrola podatkowa.
Sprawdzenie prawidłowości i rzetelności dokumentów podatnika u jego kontrahentów będzie się odbywać w organie
podatkowym w ramach czynności sprawdzających. Dokonywana czynność sprawdzająca nie wymaga wydania
szczególnego upoważnienia. Czynności sprawdzające nie stanowią czynności kontroli podatkowej, a zatem okres
oczekiwania na protokół z czynności sprawdzających nie jest wliczany do czasu trwania kontroli, ani też nie wymaga
zawieszenia kontroli.
Biul.Skarb. 2005/4/14
W związku z sygnalizowanymi przez organy podatkowe problemami w stosowaniu znowelizowanych
przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), dotyczących
kontroli podatkowej, Ministerstwo Finansów uprzejmie wyjaśnia, co następuje:
1. >Stosownie do art. 274c ustawy - Ordynacja podatkowa organ podatkowy, w związku z prowadzonym
postępowaniem podatkowym lub kontrolą podatkową, może zażądać od kontrahentów podatnika wykonujących
działalność gospodarczą przedstawienia dokumentów, w zakresie objętym kontrolą u podatnika, w celu sprawdzenia
ich prawidłowości i rzetelności. Powyższe oznacza, że sprawdzenie prawidłowości i rzetelności dokumentów
podatnika u jego kontrahentów będzie się odbywać w organie podatkowym w ramach czynności sprawdzających.
Dokonywana czynność sprawdzająca nie wymaga wydania szczególnego upoważnienia. Czynności sprawdzające nie
stanowią czynności kontroli podatkowej, a zatem okres oczekiwania na protokół z czynności sprawdzających nie jest
wliczany do czasu trwania kontroli, ani też nie wymaga zawieszenia kontroli podatkowej. Natomiast dokumenty
zgromadzone w ramach czynności sprawdzających mogą stanowić odpowiednio załącznik do protokołu lub jeden z
dowodów w postępowaniu podatkowym, odrębny od dowodów zgromadzonych w toku kontroli podatkowej, w
zależności do tego czy czynności te zostaną przeprowadzone przed lub po zakończeniu kontroli podatkowej.
Należy zauważyć, że do czynności sprawdzających mają odpowiednio zastosowanie procedury przewidziane
dla postępowania podatkowego (art. 280). Wobec powyższego w wezwaniu, stosownie do art. 155 § 1 w związku z
art. 280 ustawy - Ordynacja podatkowa, należy wskazać, czy kontrahent podatnika powinien przedłożyć osobiście
dokumenty będące przedmiotem czynności sprawdzających, czy może uczynić to za pośrednictwem pełnomocnika
lub też przesłać je do organu podatkowego.
Natomiast z art. 274c § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa wynika, że jeżeli miejsce zamieszkania, siedziba lub
miejsce wykonywania działalności gospodarczej kontrahenta kontrolowanego znajdują się poza obszarem działania
organu przeprowadzającego kontrolę, czynności sprawdzających może także dokonać organ właściwy miejscowo
(dla kontrahenta kontrolowanego). Zlecenie - przez organ prowadzący postępowanie lub kontrolę podatkową dokonania określonych czynności w stosunku do kontrahenta podatnika organowi właściwemu miejscowo dla tego
kontrahenta powinno być uzasadnione ekonomiką przeprowadzenia czynności sprawdzających. W szczególności
zlecenie dokonania określonych czynności w stosunku do kontrahenta podatnika - organowi właściwemu miejscowo
dla tego kontrahenta - może nastąpić wówczas, gdy miejsce zamieszkania, siedziba lub miejsce wykonywania
działalności kontrahenta podatnika znajduje się w znacznej odległości od siedziby organu dokonującego kontroli lub
prowadzącego postępowanie podatkowe.
W zakresie ewentualnego skorzystania z formy "pomocy" innego organu w przeprowadzeniu czynności
sprawdzających trzeba w szczególności uwzględniać uprawnienie kontrahenta podatnika (osoby reprezentującej) do
ograniczenia obowiązku osobistego stawiennictwa do obszaru województwa, w którym zamieszkuje (przebywa),
wynikające z art. 156 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. W przypadku gdy organ prowadzący postępowanie podatkowe
lub kontrolę podatkową uzna, iż dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy wystarczające jest złożenie
wyjaśnień lub dokonanie innej czynności w ramach czynności sprawdzających w formie pisemnej, zbędne będzie
korzystanie z "pomocy" innego organu, normowanej w art. 274 § 2 Ordynacji, a także sporządzanie protokołu z
czynności sprawdzających - czynność ta zostaje w inny sposób utrwalona na piśmie (art. 172 § 1 in fine w związku z
art. 280 Ordynacji podatkowej).
2. >Na mocy art. 274c Ordynacji podatkowej organ podatkowy uprawniony jest, w związku z prowadzoną
kontrolą podatkową, do żądania - od kontrahentów podatnika wykonujących działalność gospodarczą przedstawienia dokumentów, w zakresie objętym kontrolą u podatnika, w celu sprawdzenia ich prawidłowości i
rzetelności. Przepis ten zawęża zakres podmiotowy ww. czynności sprawdzających do kontrahentów podatnika
wykonujących działalność gospodarczą, przy czym chodzi tu o wykonywanie działalności gospodarczej przez
kontrahenta w okresie objętym kontrolą u podatnika. A zatem zakończenie wykonywania działalności gospodarczej
przez osobę fizyczną (kontrahenta) nie stanowi przeszkody do przeprowadzenia czynności sprawdzających
dokumentów dotyczących okresu objętego kontrolą, w którym osoba fizyczna wykonywała działalność gospodarczą.
3. >Zgodnie z art. 284 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa kontrolowany jest obowiązany wskazać osobę, która
będzie go zastępowała w trakcie kontroli, w czasie jego nieobecności (pełnomocnik tymczasowy - na czas
nieobecności), jeżeli - nie wskazał tej osoby w trybie art. 281a (pełnomocnik ogólny w kontroli podatkowej). Z
przepisu tego wynika jednoznacznie obowiązek wskazania przez kontrolowanego osoby, króra będzie go
zastępowała w trakcie kontroli. Ustanowienie pełnomocnika ogólnego, zgodnie z art. 281a, zwalnia z obowiązku
ustanowienia pełnomocnika tymczasowego.
Niedopełnienie powyższego obowiązku zagrożone jest, stosownie do art. 60 1 § 7 ustawy z dnia 20 maja 1971 r.
- Kodeks wykroczeń (Dz.U. Nr 12, poz. 114 ze zm.), karą grzywny nie niższą niż 1.000 zł.
4. >Z art. 284 § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa wynika, że w razie nieobecności kontrolowanego lub osób, o
których mowa w § 2 albo w art. 281a, kontrolujący zawiadamia kontrolowanego lub osobę wskazaną w art. 281a o
obowiązku stawienia się w miejscu prowadzenia kontroli następnego dnia po upływie 3 dni od dnia doręczenia
zawiadomienia. W przypadku niestawienia się kontrolowanego w ww. terminie wszczęcie kontroli następuje w dniu
upływu tego terminu (art. 284 § 4). Przy stosowaniu tego trybu wszczęcia kontroli mogą wystąpić trudności ze
stawieniem się kontrolujących w miejscu prowadzenia kontroli następnego dnia po upływie 3 dni od dnia doręczenia
zawiadomienia, przy wykorzystaniu form doręczeń, o których mowa w art. 150 Ordynacji podatkowej, wskutek
nieprzekazania przez placówkę pocztową zwrotnego potwierdzenia odbioru, przed upływem tego terminu. W takim
przypadku przede wszystkim powinny być podejmowane próby doręczenia zawiadomienia o obowiązku stawienia
się kontrolowanego w miejscu prowadzenia kontroli, przez pracownika organu podatkowego w trybie art. 149 lub w
razie niemożności doręczenia pisma w ten sposób, w trybie art. 150 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie
informuje się, że w uchwalonej przez Sejm w dniu 30 czerwca 2005 r. ustawie o zmianie ustawy - Ordynacja
podatkowa oraz niektórych innych ustaw (ustawa została skierowana do podpisu Prezydenta) przewiduje się
wydłużenie do 7 dni terminu określonego w art. 284 § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa.
5. >Przepis art. 284 § 5 Ordynacji podatkowej przewiduje - iż w przypadku gdy z powodu nieobecności
kontrolowanego jest niemożliwe prowadzenie czynności kontrolnych, w szczególności nie jest zapewniony dostęp
do dokumentów związanych z przedmiotem kontroli - zawieszenie kontroli podatkowej do czasu umożliwienia
przeprowadzenia tych czynności. Zawieszenie kontroli podatkowej powinno nastąpić w formie postanowienia.
Zawieszenie kontroli nie zwalnia kontrolującego z obowiązku zawiadomienia kontrolowanego o przedłużeniu
terminu zakończenia kontroli, o którym mowa w art. 284b § 2 Ordynacji podatkowej. W takim przypadku mogą
jednak wystąpić trudności w precyzyjnym ustaleniu momentu ustania okoliczności uniemożliwiających
przeprowadzenie czynności kontrolnych, a w konsekwencji ze wskazaniem nowego terminu zakończenia kontroli. W
związku z tym w zawiadomieniu o przedłużeniu kontroli przy określeniu nowego terminu zakończenia kontroli
należy uwzględnić okres zawieszenia kontroli oraz czas niezbędny na przeprowadzenie czynności kontrolnych (w
granicach przysługujących limitów czasowych). W takim przypadku nie jest możliwe podawanie konkretnej daty terminu zakończenia kontroli, gdyż kontrolujący zwykle nie będzie znał czasu nieobecności kontrolowanego
(pełnomocnika lub osoby reprezentującej kontrolowanego). Nowy termin zakończenia kontroli powinien być
wskazany poprzez odniesienie się do dnia, w którym kontrolowany umożliwił przeprowadzenie czynności
kontrolnych, a w szczególności zapewnił dostęp do dokumentów związanych z przedmiotem kontroli, np. "kontrola
zostanie zakończona w terminie .... dni od dnia, w którym kontrolowany zapewni dostęp do dokumentów
związanych z przedmiotem kontroli".
6. >Artykuł 284a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa przewiduje wszczęcie kontroli podatkowej po okazaniu
legitymacji służbowej kontrolowanemu lub osobie, o której mowa w art. 281a, albo osobie wymienionej w art. 284 §
2 Ordynacji podatkowej, w przypadku gdy okoliczności faktyczne uzasadniają niezwłoczne podjęcie kontroli.
Oznacza to, że okazanie legitymacji służbowej pracownikowi (np. kierowcy, sprzedawcy), który nie jest uprawniony
do reprezentowania (zastępowania) kontrolowanego lub prowadzenia jego spraw, nie prowadzi do skutecznego
wszczęcia kontroli podatkowej.
7. >Z przepisu art. 291 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa wynika, że w terminie 14 dni od dnia doręczenia
protokołu kontroli kontrolowany może przedstawić zastrzeżenia lub wyjaśnienia, wskazując równocześnie stosowne
wnioski dowodowe. Przedstawienie przez kontrolowanego zastrzeżeń lub wyjaśnień, jak również ich rozpatrzenie
przez kontrolujących następuje w ramach czynności pokontrolnych. W ramach niewykorzystanego czasu kontroli
(art. 83 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej) jest możliwe ponowne wszczęcie kontroli, do czasu
wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie będącej przedmiotem kontroli, np. z uwagi na przedstawione przez
kontrolowanego nowe okoliczności sprawy, a w szczególności złożenie konkretnych wniosków dowodowych.
Przypadki, w których nie może być ponownie wszczęta kontrola, zostały określone w art. 282a ustawy - Ordynacja
podatkowa.
8. >Stosownie do art. 291 § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa kontrola zostaje zakończona w dniu doręczenia
protokołu kontroli. Co do zasady, doręczenie protokołu kontroli powinno nastąpić przed upływem limitów czasu
kontroli. Jeżeli jednak nie jest możliwe doręczenie protokołu kontrolowanemu przed upływem tych limitów, z
przyczyn niezależnych od organu (np. z powodu nieobecności kontrolowanego po zakończeniu czynności
kontrolnych), doręczenie protokołu kontroli po upływie limitów nie oznacza, że dokumenty dotyczące czynności
kontrolnych nie będą mogły stanowić dowodu w postępowaniu podatkowym (art. 284b § 3). Należy bowiem
zauważyć, że doręczenie protokołu kontroli nie stanowi czynności kontrolnej. Uznać więc należy, iż jakkolwiek
kontrola podatkowa zostaje zakończona w dniu doręczenia protokołu kontroli (art. 291 § 4 Ordynacji podatkowej), to
okresu od dnia pierwszej udokumentowanej próby doręczenia protokołu do dnia doręczenia tego protokołu, zgodnie
z przepisami rozdziału 5 działu IV Ordynacji podatkowej, nie wlicza się do limitów kontroli działalności
przedsiębiorcy wynikających z art. 83 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.
Jednocześnie Ministerstwo Finansów przesyła w załączeniu interpretację Ministerstwa Gospodarki i Pracy z
dnia 20 czerwca 2005 r. nr (...) przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej dotyczących limitów czasu
kontroli w przypadku kontroli spółki cywilnej i wspólników tej spółki oraz w przypadku zmiany właściwości
miejscowej organu podatkowego - do wiadomości i stosowania.
***
W odpowiedzi na pismo z 2 czerwca br. znak (...), przy którym przesłano projekt pisma do dyrektorów izb
skarbowych i dyrektorów izb celnych w sprawie kontroli podatkowej, uprzejmie informuję, iż nie zgłaszam
zastrzeżeń do tego projektu.
Natomiast w zakresie zasygnalizowanych dwóch kwestii uprzejmie przekazuję następujące wyjaśnienia.
Kontrola w spółce cywilnej i spółkach osobowych:
Ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. Nr 173, poz. 1807 ze zm.) - SDG
nie posługuje się pojęciami "podatnik" i "płatnik". W związku z tym status prawnopodatkowy spółek osobowych nie
ma znaczenia dla interpretacji przepisów ustawy SDG.
Artykuł 83 ustawy SDG (jak zresztą cały rozdział 5) dotyczy kontroli przedsiębiorcy. Spółka cywilna
przedsiębiorcą nie jest, przedsiębiorcami są natomiast wspólnicy spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez
nich działalności gospodarczej (art. 4 ust. 2 ustawy SDG). Należy podkreślić, iż wspólnikami spółki cywilnej mogą
być nie tylko osoby fizyczne (art. 860 i nast. kodeksu cywilnego).
Artykuł 83 ust. 1 ustawy SDG ustanawia limit czasu trwania wszystkich kontroli organu kontroli u
przedsiębiorcy w jednym roku kalendarzowym. Jeżeli odrębne przepisy w ogóle dopuszczają możliwość
kontrolowania spółki cywilnej jako takiej, to kontrola działalności spółki z punktu widzenia ustawy SDG może być
jedynie jednoczesną kontrolą wszystkich przedsiębiorców - wspólników. Czyli kontrolując spółkę cywilną organ
kontroli "korzysta" z limitu czasu kontroli wszystkich wspólników jednocześnie, gdyż np. dokumenty spółki są de
facto dokumentami jej wspólników. Przykładowo: dokonując kontroli spółki cywilnej dwóch osób fizycznych przez
tydzień, organ kontroli wyczerpie po tygodniu zarówno z limitu wspólnika (przedsiębiorcy) pierwszego, jak i z
limitu wspólnika (przedsiębiorcy) drugiego. Nie ma tu znaczenia kwestia, czy wkłady wspólników w spółce są
równe.
Ze względu na fakt, iż w pewnym zakresie (np. podatku dochodowego) wspólnik spółki cywilnej podlega
kontroli indywidualnie (niezależnie od pozostałych wspólników), w takim przypadku organ kontroli korzysta już z
rocznego limitu czasu kontroli tylko tego jednego przedsiębiorcy. Dokonując kontroli przedsiębiorcy - wspólnika
spółki cywilnej w zakresie np. podatku dochodowego, organ kontroli musi uwzględnić okoliczność, iż część limitu
danego przedsiębiorcy być może wykorzystał już kontrolując spółkę. Oznacza to, iż może dojść do sytuacji, w której
przystępując do kontroli spółki cywilnej organ może spotkać się z sytuacją, iż każdy z jej wspólników będzie miał
różną długość limitu możliwego do wykorzystania w danym roku kalendarzowym.
Zmiana składu osobowego spółki cywilnej w trakcie roku kalendarzowego nie ma znaczenia, gdyż każdy ze
wspólników - przedsiębiorców ma "indywidualny" limit.
Dodatkowo należy wskazać, iż bez znaczenia pozostaje także kwestia, iż wspólnik spółki cywilnej może
wykonywać działalność gospodarczą również poza tą spółką. Analogiczna sytuacja wystąpi w przypadku
przedsiębiorcy, który jednocześnie prowadzi w różnych miejscach przykładowo sklep, restaurację i punkt usługowy.
Należy podkreślić, iż wskazane zasady nie odnoszą się do spółek osobowych określonych w kodeksie spółek
handlowych (spółki: jawna, partnerska, komandytowa i komandytowo-akcyjna). Spółki te są przedsiębiorcami w
rozumieniu ustawy SDG i podlegają jej regulacji. Natomiast wspólnicy tych spółek nie muszą być przedsiębiorcami i
w takim przypadku ustawa SDG nie będzie miała do nich zastosowania.
Kwestia zmiany właściwości miejscowej organu podatkowego:
Nie można zgodzić się z proponowaną interpretacją, choć literalne brzmienie art. 83 ust. 1 SDG rzeczywiście
prowadzi do wniosku, iż "nowy" naczelnik urzędu skarbowego jest nowym organem z nowym limitem. Należy
jednak zauważyć, iż:
* Po pierwsze, roczny limit czasu kontroli przedsiębiorcy jest wiążący nie tylko dla organu, lecz także dla
przedsiębiorcy. Artykuł 83 ust. 1 ustawy SDG jednoznacznie określa "czas trwania wszystkich kontroli organu
kontroli u przedsiębiorcy w jednym roku kalendarzowym".
* Po drugie, w sytuacji gdy zmiana właściwości miejscowej urzędu skarbowego następuje w drodze
rozporządzenia Ministra Finansów, przyjęcie proponowanej interpretacji prowadziłoby do wniosku, iż
rozporządzenie zmieniające właściwość miejscową organów podatkowych w trakcie roku kalendarzowego
stanowiłoby "obejście" art. 83 ust. 1 ustawy SDG.
* Po trzecie, postulowane "przyznanie" nowemu urzędów skarbowemu nowego limitu w trakcie roku
kalendarzowego prowadziłoby do nierównego traktowania przedsiębiorców. Przedsiębiorcy, którzy - przecież
przypadkowo - działają na obszarze podlegającym zmianie właściwości (dotyczy zmiany rozporządzenia), byliby w
dużo gorszej sytuacji (podwójny limit czasu kontroli) od tych, którzy tej zmianie nie podlegają.
* Po czwarte, zgodnie z ogólną zasadą (choć istnieją od niej wyjątki) art. 18 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli w
trakcie roku podatkowego lub określonego w odrębnych przepisach innego okresu rozliczeniowego nastąpi zdarzenie
powodujące zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego, organem podatkowym właściwym miejscowo za
ten okres rozliczeniowy pozostaje ten organ podatkowy, który był właściwy w pierwszym dniu roku podatkowego
lub okresu rozliczeniowego. W mojej ocenie w opisanej sytuacji przepis ten można zastosować odpowiednio.
* Po piąte, zmiana właściwości miejscowej urzędu skarbowego jest kwestią wewnętrzną administracji
podatkowej, na którą przedsiębiorca (i ogół obywateli) nie ma żadnego wpływu.
Należy stwierdzić, iż co do zasady, przedsiębiorcy jest najzupełniej obojętne, który urząd skarbowy został
wyznaczony jako właściwy. W związku z tym przyjęcie proponowanej interpretacji prowadziłoby do wniosku, iż
działania urzędników znacznie pogarszałyby sytuację prawną przedsiębiorcy. Można by to uznać za naruszenie art. 9
ustawy SDG.
Odrębną kwestią pozostaje problem zmiany miejsca zamieszkania czy siedziby przedsiębiorcy. W takim
przypadku zmiana właściwości urzędu skarbowego nie wynika z działań administracji podatkowej, lecz
przedsiębiorcy. Wówczas zastosowanie powinien znaleźć cytowany art. 18 § 1 Ordynacji.
4265
Dz.U.2015.613: art. 274(c); art. 280; art. 284; art. 291