w tych centrach obciąży koszty gotowości II. - e
advertisement
Przykład praktyczny samodzielnego utworzenia systemu sterowania za pomocą zysku Przejście z rachunkowości finansowej do rachunkowości zarządczej (centra zysku) Na podstawie: Mann, Mayer, Controlling w twojej firmie 1 8 czynności przygotowawczych • (1) Wyróżnienie rodzajów kosztów (struktura rodzajowa kosztów) • (2) Zdefiniowanie drugiego poziomu przesyłania sprawozdań • (3) Agregowanie kosztów i dochodów • (4) Sporządzenie planu rocznego • (5) Ocena wyznaczonych wielkości celu • (6) Zbudowanie planów dla obszarów działalności • (7) Zdezagregowanie planu firmy na plany kwartalne • (8) Sporządzenie kalkulacji 2 KROK I. WYRÓŻNIENIE PIERWSZEGO POZIOMU KOSZTÓW 3 8 czynności – (1) wyróżnienie rodzajów kosztów • Przy wyodrębnianiu najważniejszych grup kosztów, które będą stanowiły wiersze w sprawozdaniach finansowych systemu kontrollingu należy pamiętać o trzech zasadach: (1) Nie należy dążyć do bardzo szczegółowej struktury kosztów; najlepiej jest ograniczyć się do maksymalnie 10 rodzajów. (2) Nie należy ujmować łącznie tych rodzajów kosztów, które trzeba będzie wykorzystywać przy ustalaniu wyników cząstkowych, (3) W strukturze kosztów wyróżnimy: Koszty zmienne produkcji Koszty gotowości I (rozliczane) oraz Koszty gotowości II (nie rozliczane) 4 8 czynności – (1) wyróżnienie rodzajów kosztów • Dla wyodrębnienia 10 najważniejszych rodzajów kosztów powinno się zastosować następujące kryteria: • Najpierw należy wyróżnić te rodzaje kosztów, które są pod względem wysokości najbardziej znaczące w Waszej firmie. Ustalenia tych rodzajów kosztów można dokonać przez określenie udziału procentowego poszczególnych rodzajów kosztów w wartości produkcji globalnej danego okresu (= 100%) lub jeśli się jej nie ustala — w wartości obrotów ze sprzedaży netto. Wstępnie można to ująć na podstawie danych z Z+S, natomiast szczegółowe dane dostarczy Wam zespół 4 kont. • Oceńcie, czy wyróżnione rodzaje kosztów, których poziom pod względem wartości jest wysoki, są również dla Was najważniejsze. W zależności od sytuacji przedsiębiorstwa na rynku, znaczenia nabierają specyficzne rodzaje kosztów, które reagują na zakłócenia na rynku. Te rodzaje kosztów mogą być u Was szczególnie wysokie, nie ze względu na ich udział w wartości produkcji globalnej okresu, lecz w porównaniu z konkurencją. Te rodzaje kosztów, które u nas kształtują się korzystniej niż u konkurencji, powinny być przez nas bacznie obserwowane. W takim przypadku te szczególne rodzaje kosztów powinniśmy uznać za ważniejsze od kosztów, które wykazują wysoki poziom pod względem wartości. 5 8 czynności – (1) wyróżnienie rodzajów kosztów • Dla wyodrębnienia 10 najważniejszych rodzajów kosztów powinno się zastosować następujące kryteria: • Należy ograniczyć się do maksymalnie 10 rodzajów kosztów wykazywanych w sprawozdaniach. Do utworzenia szczegółowej struktury kosztów rodzajowych zawsze możecie korzystać z danych księgowych. Zawężenie struktury kosztów do 10 rodzajów ułatwi Wam szybkie ujęcie całościowe, które musi wyrażać na formularzu o formacie A4 najważniejsze kierunki rozwoju przedsiębiorstwa. • Pozostałe koszty pogrupujcie zgodnie z logiką. Przykładowo, z kosztami płac i wynagrodzeniami mogą być połączone koszty socjalne, które są z nimi bezpośrednio powiązane. Transport, koszty opakowań oraz inne koszty sprzedaży można ująć łącznie jako „koszty dystrybucji towarów". W ten sposób postąpiono w firmie Starkfried. Czynsze, koszty napraw, koszty ogrzewania, koszty energii i koszty utrzymania czystości można ująć łącznie w jedną grupę jako „koszty utrzymania pomieszczeń" —jeśli nie — jak to się dzieje w przykładowej firmie Starkfried — to czynsze będą miały szczególne znaczenie na tle tych rodzajów kosztów. 6 8 czynności – (1) wyróżnienie rodzajów kosztów • Dla wyodrębnienia 10 najważniejszych rodzajów kosztów powinno się zastosować następujące kryteria: • Należy zadecydować, jak będzie najlepiej agregować koszty ze względu na przedmiot ich rozliczania (produkty). Wyróżnia się: — koszty zmienne produkcji, do których należą wszystkie koszty zależne od rozmiarów zamówień — koszty gotowości I, które ze swej istoty i bez skomplikowanych kluczy podziałowych mogą być rozłożone na poszczególne obszary działalności wyróżniane w naszej sprawozdawczości — koszty gotowości II, których podział byłby niezgodny z rzeczywistymi relacjami, i najlepiej odnieść je łącznie do centrum kosztów określonego w przykładzie jako „Centrala " (koszty zarządu). 7 8 czynności – (1) wyróżnienie rodzajów kosztów • Dla wyodrębnienia 10 najważniejszych rodzajów kosztów powinno się zastosować następujące kryteria: • Koszty, które nie zostały ujęte w 10 grupach rodzajowych, należy zagregować w jednej lub dwóch grupach. Najlepiej jest jedną grupę tych kosztów dołączyć do kosztów gotowości I, a drugą grupę do kosztów gotowości II. — Należy nanieść wyodrębnione rodzaje kosztów na formularz (schemat pokazany na kolejnym slajdzie). Pozycje kosztów wyróżnione w ramach grup kosztów — koszty zmienne produkcji i koszty gotowości I należy zsumować i wykazać łącznie jako sumy pośrednie. — Należy nanieść w formularzu zbiorczym przy każdym koncie zawartym w planie kont numer wiersza, który aktualnie został nadany. Pozwala to potem szybko przenosić koszty z planu kont do formularza (Schemat na kolejnym slajdzie pokazuje przykład firmy Starkfried). — Po zakończeniu tych prac wszystkie rodzaje kosztów z zakładowego planu kont są jednoznacznie przyporządkowane do wierszy w sprawozdaniach. Innymi słowy, każde konto Waszego planu kont jest podporządkowane jednemu wierszowi, w którym zostanie zapisana łączna suma kosztów ewidencjonowanych na tych kontach w danym okresie. 8 Objaśnienia do schematu • W rachunku marży pokrycia ujmowane są wszystkie koszty indywidualne, które w sposób udokumentowany są zależne od wielkości kształtujących ich poziom. • Zgodnie z tym podejściem, koszty indywidualne można bezpośrednio naliczać w oparciu o wielkości, od których są one zależne (godziny, zamówienia, klienci). • Stąd też wyróżnia się dwie duże grupy tych kosztów. • Do jednej grupy należą te koszty, które można bezpośrednio odnieść do nośników kosztów i miejsc ich powstawania, a do drugiej grupy pozostałe, które mogą być traktowane jako blok kosztów lub rozliczane na nośniki kosztów bądź miejsca powstawania według klucza podziałowego, ilościowego (np. m2) albo stawki procentowej. • Następnie należy: — koszty zależne od stopnia wykorzystania zdolności produkcyjnych bezpośrednio odnieść do nośników kosztów i miejsc powstawania kosztów = koszty zmienne produkcji według centrów zysku, — koszty niezależne od rozmiarów produkcji bezpośrednio zagregować dla nośników kosztów i miejsc ich powstawania = koszty gotowości I dla centrów zysku, 9 Objaśnienia do schematu — koszty niezależne od rozmiarów produkcji bezpośrednio ująć dla miejsc powstawania kosztów lub dla centrum kosztów „Centrala" (ścisły zarząd), jako blok kosztów. Następnie, po tych wyjaśnieniach, dokonujemy zagregowania wyróżnionych rodzajów kosztów w DATEV-plan kont 03/1986 do 25 wierszy, zgodnie z wymaganiami Rachunku Z+S firmy Starkfried, w ramach następujących grup kosztów: — koszty produkcji (zmienne), — koszty gotowości I, — koszty gotowości II. • Należy przy tym podkreślić, że stosowana jest tutaj zasada przyczynowości, która brzmi następująco: • „Nośniki kosztów oraz miejsca powstawania kosztów (= centra zysku) są obciążane tylko tymi kosztami, które zostały przez nie spowodowane". 10 Objaśnienia do schematu • Przedstawione tutaj kroki postępowania na przykładzie firmy Starkfried trzeba przenieść do swojego przedsiębiorstwa. • W firmie Starkfield uwzględniono następujące zespoły kont: • Zespół 2 — interesują nas tutaj tylko konta: • 2220 Podatek od majątku 2375 Podatek gruntowy • Zespół 3 — konta zakupu towarów • Zespół 4 — nakłady firmy (koszty) • Zespół 8 — konta dochodów • Proszę zakreślić w Waszym planie kont tylko te konta, które zostaną dalej uwzględnione. • Jednocześnie przyporządkujcie rodzaje kosztów do jednej z kolumn przeznaczonych dla kosztów zmiennych produkcji, kosztów gotowości I lub II (kolumny: d, e i f). • Dla najważniejszych rodzajów kosztów zaleca się wprowadzić oznaczenia, z krótkim uzasadnieniem rang ważności, ażeby następnie można było to uwzględnić przy dokonywaniu agregacji. 11 Nr Konto Kont Nazwa konta wier 1985 o Controllingrer 1.0 sza 1986 KP = koszty produkcji KG = koszty gotowości a b c `01 .... `02 suma 8000 Obroty ze sprzedaży, w tym: `03 suma 8010 Towary handlowe/Sprzedaż bezpośrednia, `04 `05 `06 `07 w tym: 8011 Towary handlowe 8012 Sprzedaż bezpośrednia .... suma 8020 Dochody z wyrobów, w tym: KP tys. DM BK I tys. DM d e i k 1447,2 500,8 79 8091 Pozostałe dochody MTW 8092 Pozostałe dochody KW 8093 Pozostałe dochody SW 8099 Pozostałe dochody h 59,8 22,6 8031 Dochody z usług MTW 8032 Dochody z usług SW 15 .... 16 suma 8090 Pozostałe dochody, w tym: 17 18 19 20 g 82,4 468 733,2 246 13 14 f 2264,8 8021 Dochody z wyrobów MTW 8022 Dochody z wyrobów KW 10 8023 Dochody z wyrobów SW 11 ... 12 suma 8030 Dochody z usług, w tym: `08 `09 BK II Wielkość odniesienia kosztów tys. DM W 1 579,8 155,4 59,6 0 10,8 85 12 Nr Konto Konto Nazwa konta wiersz 1985 1986 Controllingrer 1.0 a KP = koszty produkcji KG = koszty gotowości a b KP tys. DM c d 21 suma 8700 Zmniejszenia dochodów ze sprzedaży .... 46.4 22 23 24 25 26 27 suma 8730 8731 8732 8733 8734 8739 28 0 19 5,6 1,4 2 28 29 30 suma 8740 Inne gwarantowane opusty, w tym: 8741 Gwarantowane bonifikaty KW 8770 Gwarantowane rabaty 31 32 33 34 suma 2410 2411 2412 2413 Nieściągalne roszczenia, w tym: Nieściągalne roszczenia MTW Nieściągalne roszczenia KW Nieściągalne roszczenia SW 9 6,8 0 2,2 35 suma 7000 Wyroby nie zakończone, w tym: 5,2 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 7021 7022 7023 7024 7099 Gwarantowane skonta, w tym: Gwarantowane skonta MTW Gwarantowane skonta KW Gwarantowane skonta SW Gwarantowane skonta HW/DVK Gwarantowane skonta (pozostałe) Wyroby nie zakończone MTW Wyroby nie zakończone KW Wyroby nie zakończone SW Wyroby nie zakończone HW/DVK Pozostałe produkcja nie zakończona suma 7100 Wyroby gotowe, w tym: 7121 7122 7123 7124 7199 Wyroby gotowe MTW Wyroby gotowe KW Wyroby gotowe SW Wyroby gotowe HW/DVK Inne wyroby gotowe BK I BK II tys. DM tys. DM e f Wielkość odniesienia kosztów g h i k W 2 17,4 17,4 0 0 0 0 5,2 0 W 4 9,8 0 9,8 0 0 0 13 Nr Kont Kont Nazwa konta wiers o o Controllingrer 1.0 za 1985 1986 KP = koszty produkcji KG = koszty gotowości a b c `01 sum 4000 Zużycie materiałów i surowców, usług a obcych i kosztów dodatkowych w tym: `02 4010 Zużycie materiałów i surowców MTW `03 4020 Zużycie materiałów i surowców KW `04 4030 Zużycie materiałów i surowców SW `05 4040 Zużycie materiałów i surowców HW/DVK `06 4041 Zużycie materiałów i surowców HW/DVK `07 4042 Zużycie materiałów i surowców DVK `08 4050 Materiały pomocnicze `09 ... 10 4081 Usługi obce MTW 11 4082 Usługi obce KS 12 4083 Usługi obce SW 13 4084 Usługi obce HW/DVK 14 ... 15 4090 Koszty dodatkowe, w tym: 16 4091 Koszty dodatkowe MTW 17 4092 Koszty dodatkowe KW 18 4093 Koszty dodatkowe SW 19 4094 Koszty dodatkowe HW/DVK KP tys. DM BK I tys. DM d e BK II Wielkość odniesienia kosztów tys. DM f g h i k 694,8 216,6 297,8 128,2 35,2 0 0 0 W 6 Zużycie = wg Rw Zakup = Zużycie 6,6 0 0 0 10,4 0 0 0 0 14 Nr Konto Konto Nazwa konta wiersz 1985 1986 Controllingrer 1.0 a KP = koszty produkcji KG = koszty gotowości a KP tys. DM b c d e 220,6 20 suma 4100 Płace i wynagrodzenia, w tym (4101 i 4102): 417 21 suma 4101 Płace bezpośrednie z płacami pracowników pomocniczych wybrane z kont 4110 - 4192 417 22 suma 4102 Wynagrodzenia wybrane z kont 4110 - 4192 23 4110 Płace bezpośrednie 24 4120 Wynagrodzenia 25 4125 Zasiłek na współmałżonka 26 g h i k Bieżące dowody Procentowe narzuty 178,4 12 suma 4130 Ustawowe składki na świadczenia socjalne, w tym: Składki obowiązkowe od płac 54,2 28 4132 Składki obowiązkowe od wynagrodzeń 29 4138 Składki na związek zawodowy 30,2 suma 4140 Pozostałe składki socjalne, w tym: 31 4141 Pozostałe składki od płac 32 4142 Pozostałe składki od wynagrodzeń 1,4 0 suma 4170 Dobrowolne potrącenia z płac,w tym: 34 4171 Dobrowolne potrącenia z płac 35 4172 Dobrowolne potrącenia z wynagrodzeń 36 W 12 Wielkość odniesienia kosztów 320,8 4131 33 f W 8 220,6 27 30 BK I BK II tys. DM tys. DM suma 4190 Wynagrodzenia pracowników pomocniczych (umowyzlecenie), w tym: 37 4192 Płace pracowników pomocniczych 38 4192 Podatek od płac pracowników pomocniczych 4,6 0 36 15 Nr Kont Kont Nazwa konta wiers o o Controllingrer 1.0 za 1985 1986 KP = koszty produkcji KG = koszty gotowości a b c `01 sum 4200 Koszty pomieszczeń bez czynszu, z kont a 4210 - 4280 `02 4210 Czynsze `03 BK II Wielkość odniesienia kosztów tys. DM KP tys. DM BK I tys. DM d e f W 16 86 w 50,4 15 4230 Ogrzewanie g h i k wg m2 26,4 `04 suma 4240 Gaz, energia, woda, w tym: `05 4241 Energia elektryczna 36,8 `06 4242 Woda 3,8 `07 4250 Utrzymanie czystości 8,8 `08 4260 Koszty konserwacji pomieszczeń 10,2 `09 4280 Pozostałe koszty pomieszczeń 10 sum 4300 Podatki i opłaty, w tym: a 0 W 22 43,8 w centrach kosztów 11 4320 Podatki lokalne 28,2 12 4360 Ubezpieczenia 9,8 13 4380 Składki 5,8 14 4390 Inne opłaty 15 ... 0 16 Nr Kont Kont Nazwa konta wiers o o Controllingrer 1.0 za 1985 1986 KP = koszty produkcji KG = koszty gotowości a b c 16 sum 4500 Koszty utrzymania pojazdów, a w tym: KP tys. DM BK I tys. DM d e W 17 BK II Wielkość odniesienia kosztów tys. DM f g h i k 61,6 17 4510 Podatek od pojazdów 2,2 18 4520 Ubezpieczenie pojazdów 10,8 19 4530 Koszty pośrednie utrzymania pojazdów 21,8 20 4530 Koszty napraw pojazdów 18,6 21 4570 Pojazdy obce 8,2 22 4580 Inne koszty pojazdów w centrach kosztów najlepiej na grupy produktów wg książki kursów 0 23 24 sum 4600 Koszty podróży i reklamy, a w tym: 21,4 W 22 25 4610 Koszty reklamy 17,8 26 4630 Prezenty 0,5 27 4630 Koszty reprezentacyjne 0 28 4650 Koszty bankietów 0 29 4660 Koszty podróży pracowników 0 30 4670 Koszty podróży przedsiębiorcy 31 w centrach kosztów 3,1 17 Nr Kont Kont Nazwa konta wiers o o Controllingrer 1.0 za 1985 1986 KP = koszty produkcji KG = koszty gotowości a b c KP tys. DM BK I tys. DM d e 32 sum 4700 Koszty ekspedycji wyrobów, a w tym: 27,4 33 suma 4710 Koszty opakowań, w tym: 5,2 34 4711 Koszty opakowań MTW 35 4712 Koszty opakowań KW 36 4713 Koszty opakowań SW 37 4714 Koszty opakowań HW/DVK 38 g h i k W 9 zgodnie z zapisami FK ... 0 `03 4731 Koszty wysyłki MTW 0 `04 4732 Koszty wysyłki KW 0 `05 4733 Koszty wysyłki SW 0 `06 4734 Koszty wysyłki HW/DVK 0 `07 f ... (nie przejmować się numerami w pierwszej kolumnie, odpowiadają oryginalnemu podziałowi na strony A4) `02 sum 4730 Koszty wysyłki, a w tym: `01 BK II Wielkość odniesienia kosztów tys. DM ... 18 Nr Konto Kont Nazwa konta wiers 1985 o Controllingrer 1.0 za 1986 KP = koszty produkcji KG = koszty gotowości a b c `08 suma 4760 Prowizje od sprzedaży, w tym: KP tys. DM BK I tys. DM d e 4761 Prowizje od sprzedaży MTW 10 4762 Prowizje od sprzedaży KW 11,6 11 4763 Prowizje od sprzedaży SW 0 12 4764 Prowizje od sprzedaży HW/DVK 0 16 17 18 g h i k 0 W 9 ... 14 suma 4790 Nakłady na usługi napraw gwarancyjnych, w tym: 15 f 11,6 `09 13 BK II Wielkość odniesienia kosztów tys. DM 4791 Nakłady na usługi napraw gwarancyjnych MTW 4792 Nakłady na usługi napraw gwarancyjnych KW 4793 Nakłady na usługi napraw gwarancyjnych SW 4794 Nakłady na usługi napraw gwarancyjnych HW/DVK 0,4 0 0,4 0 0 19 Nr Kont Kont Nazwa konta wiers o o Controllingrer 1.0 za 1985 1986 KP = koszty produkcji KG = koszty gotowości a b c 20 sum 4800 Remonty i konserwacje, a w tym: 21 22 23 24 25 26 27 4801 Remonty i konserwacje MTW 4802 Remonty i konserwacje KW 4803 Remonty i konserwacje SW 4804 Remonty i konserwacje HW/DVK 4805 Remonty i konserwacje pozostałe ... sum 4824 Umorzenie przedmiotów nietrwałych (100% a w momencie wydania do użytkowania) 28 4855 Umorzenie wartości firmy (goodwill) 29 30 sum 4900 Inne wydatki operacyjne, a w tym: 31 32 33 34 35 36 37 38 4811 4812 4813 4814 4815 4910 Porto (opłaty pocztowe) 4920 Telefon 4925 Faksy 4930 Materiały biurowe 4950 Koszty prawne i doradztwa 4955 Koszty biura rachunkowego 4970 Opłaty bankowe 4980 Wydatki zakładowe KP tys. DM BK I tys. DM d e 23,4 BK II Wielkość odniesienia kosztów tys. DM f g h i k zgodnie z zapisami FK 7,4 12,8 1,8 0 1,4 7 W 19 W 18 32 67,5 6,6 21,6 2,9 5,9 9,2 8,9 1,8 10,6 zgodnie z księgowaniem amortyzacji W 19 20 Nr Kont Kont Nazwa konta wiers o o Controllingrer 1.0 za 1985 1986 KP = koszty produkcji KG = koszty gotowości a b c KP tys. DM BK I tys. DM d e BK II Wielkość odniesienia kosztów tys. DM f g h i k `01 02 4985 Narzędzia i drobny sprzęt 03 4989 Pozostałe koszty 04 W 19 Koszty kalkulowane, w tym: 05 Kalkulowania płaca przedsiębiorcy 06 Kalkulowany czynsz 12,3 9 331,6 184,2 w centrach kosztów 120 W 12 W 13 07 Kalkulowane oprocentowanie środków produkcji 40,8 08 Kalkulowane odpisy amortyzacyjne od: 170,8 184,2 09 środków produkcji 10 budynków 39 11 kalkulowane straty nadzwyczajne 0 12 13 kalkulowane oprocentowanie nieruchomości 170,8 w centrach kosztów wg karty środków trwałych 145,2 W 13 W 18 wg m2 21 Objaśnienia do schematu • 8000 — 8099 Konta dochodów zorientowane są w wewnętrznych zestawieniach na ujmowanie dochodów uzyskanych z tytułu handlu lub produkcji. Pogłębiony podział tych kont uwzględnia strukturę cząstkowych obszarów działalności firmy wyróżnioną w sprawozdawczości. • 4000 — 4094 Księgowanie na podstawie dowodów przyjęcia towarów i materiałów tworzy materiałowe koszty produkcji i materiałowe koszty wspólne oraz gwarantuje bezpośrednie odniesienie zużycia surowców, materiałów pomocniczych i przedmiotów nietrwałych do nośników kosztów i miejsca powstawania kosztów. W małych przedsiębiorstwach często uznaje się wartość zakupu towaru za wartość ich zużycia. Usługi obce i koszty nabycia są księgowane jak zakup materiałów. 22 Objaśnienia do schematu • 4100 — 4192 Płace, włącznie z płacami pracowników pomocniczych (konto 4101), zagregowane są w wierszu 8 razem, łącznie z naliczanymi od nich obligatoryjnymi i dobrowolnymi nakładami socjalnymi. Wynagrodzenia, łącznie z ustawowymi i dowolnymi nakładami socjalnymi, zagregowane są w wierszu 12. Koszty osobowe w wierszu 8 traktowane są jako płace produkcyjne, stanowiąc jednocześnie koszty zależne od rozmiarów produkcji. Podstawą do ujęcia kosztów płac i ich odniesienia do nośników kosztów są karty zarobków i narzut od płac. • Wynagrodzenia i płaca przedsiębiorcy obciążają albo centrum kosztów „Centrala" albo mogą one być rozliczane w postaci narzutów na grupy produktów. • 4200 — 4280 Aby dokonywać porównania Plan-Wykonanie w powiązaniu z przyczynami powstawania kosztów, należy wykazywać „Koszty utrzymania pomieszczeń" w wierszu 15 (koszty pomieszczeń i energii bez czynszu) i 16 (czynsz). 23 Objaśnienia do schematu • 4500 — 4580 Koszty transportu, około 2,5% obrotów ze sprzedaży, obciążają w łącznej kwocie centrum kosztów „Centrala". • Warunkiem rozliczenia kosztów transportu na jednostki odniesienia jest rzetelne prowadzenie zapisów w książce kursów. • 4600 — 4670 Koszty reklamy i podróży w całości obciążają centrum kosztów „Centrala". Ujęcie tych kosztów i ich rozliczenie na poszczególne jednostki przedsiębiorstwa jest możliwe na podstawie rozdzielnika kosztów podróży, zgodnie z zasadą przyczynowości, lecz pracochłonne. • 4700 — 4794 Koszty sprzedaży towarów, zgodnie z ewidencją księgowości finansowej, obciążają bezpośrednio wyróżnione grupy produktów. Koszty te poprzez wiersz 9 wpływają do kosztów zmiennych produkcji. 24 Objaśnienia do schematu • 4800 — 4805 Koszty remontów i konserwacji obciążają bezpośrednio koszty grup produktów na podstawie rejestracji rachunków za wykonanie tego typu usług. Koszty świadczeń warsztatów remontowych będą rozliczane na jednostki przedsiębiorstwa na podstawie kart pracy. • 4824 — 4855 Wszystkie odpisy amortyzacyjne są wykazywane w wierszu 18 i są wnoszone do ewidencji środków trwałych. Firma Starkfried stosuje dla ułatwienia kalkulacyjne stawki odpisów wg tabeli odpisów amortyzacyjnych (AfA). 25 Objaśnienia do schematu • 4900 — 4989 • Pozostałe koszty firmy obciążają centrum kosztów „Centrala". W przypadku wzrostu kosztów zużycia narzędzi i prostych przyrządów (konto 4985) zaleca się bezpośrednie obciążenie tymi kosztami jednostek przedsiębiorstwa. • 4990 — 4995 Koszty kalkulowane (odsetki i odpisy) odpowiadają kosztom wykazywanym w bilansie, tak że nie muszą być one wykazywane w pozycjach uzgadnianych. • Płaca przedsiębiorcy jest wielkością kalkulowaną i nie jest wykazywana odrębnie w rachunku Z+S. Aby można było dokładniej obserwować kształtowanie się odsetek bankowych przy wzroście stopy procentowej, zostały one ujęte w wierszu 13. 26 KROK II. DRUGI POZIOM SPRAWOZDAŃ 27 8 czynności – (2) drugi poziom sprawozdań • W ramach drugiego kroku tworzenia systemu sterowania będziemy ustalać strukturę naszej przyszłej sprawozdawczości. • Konkretnie oznacza to, że powinno się zdefiniować strukturę dla drugiej płaszczyzny sprawozdawczości, w której zamieszczone będą wyniki cząstkowe. Wyniki te ujęte łącznie (suma) prowadzą do uzyskania kwoty wyniku globalnego dla całości firmy. Wynik globalny jest obrazowany w sprawozdawczości przesyłanej na pierwszy poziom zarządzania. • Prace przygotowawcze do zrealizowania tego etapu tworzenia systemu przeprowadzone zostały omówione wcześniej. • Rozważono już zatem strukturę wyników cząstkowych, która może być różna, w zależności od zastosowanego kryterium podziału: — według produktów, — według obszarów odpowiedzialności lub — według klientów. * Podział przedsiębiorstwa na jednostki cząstkowe będzie tworzył nową jego strukturę, która umożliwi i ułatwi nam sterowanie nim ze względu na zachowanie zasady przyczynowo-skutkowej. 28 8 czynności – (2) drugi poziom sprawozdań • • — — — — • • • Przy tworzeniu i wdrażaniu drugiego poziomu sprawozdawczości należy omówić z osobami pracującymi w firmie wymagany poziom szczegółowości tego systemu i jakie elementy i w jakim podziale powinny być w nim wyszczególnione. Należy nadać rangę wymienionym kryteriom podziału i oznaczyć, które z nich byłyby: najważniejsze drugie pod względem ważności najmniej ważne. W pierwszym etapie realizacji nowej koncepcji controllingu należy zdecydować się wyłącznie na najważniejsze kryterium podziału. Na początku wprowadzania koncepcji controllingu powinno się zrezygnować ze stawiania zbyt wysokich wymagań. W okresie późniejszym będzie można w każdej chwili dokonać rozszerzenia koncepcji i dopracowania jej, zwłaszcza gdy będzie wykorzystywany komputer osobisty (PC). Przy tworzeniu konkretnej struktury dla przedsiębiorstwa, składającej się z jednostek wewnętrznych (podmiotów), należy ograniczyć się do wyróżnienia maksymalnie pięciu takich jednostek, dla których będą ustalone wyniki cząstkowe. Wyniki ustalone dla jednostek muszą po zagregowaniu być równe wynikowi ustalonemu dla przedsiębiorstwa jako całości. Do centrum kosztów „Centrala" należy włączyć koszty wszystkich tych funkcji przedsiębiorstwa, które umożliwiają funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, a więc i wszystkim wyodrębnionym przez nas jednostkom 29 składowym. 8 czynności – (2) drugi poziom sprawozdań • Warto także przeanalizować czy w przedsiębiorstwie byłoby możliwe takie wyodrębnienie zakresów działalności, aby mogły one stanowić równocześnie nośniki odpowiedzialności. • Chodzi o to, aby pracownicy podzielili się odpowiedzialnością za działania prowadzone przez przedsiębiorstwo tak, aby każdy odpowiadał za konkretny, jednoznacznie wyodrębniony zakres działalności (= zakres odpowiedzialności). • Przy przeprowadzaniu takiej analizy nie należy kierować się aktualnymi kompetencjami partnerów, ażeby osoby odpowiedzialne za inne sprawy nie zostały wyłączone z rozmów. • Z szeregu kręgu osób będzie łatwiej wybrać te najodpowiedniejsze, które będą zdolne zaangażować się najmocniej w działanie określonego obszaru cząstkowego przedsiębiorstwa i przekazać całą swoją energię i inwencję na jego rzecz. W okresie późniejszym, gdy przedsiębiorstwo trochę się rozwinie i uznacie ten podział odpowiedzialności za celowy, wtedy dopiero opracujecie schemat organizacyjny (organigram). • Być może, analiza przeprowadzona dla wyróżnienia nośników odpowiedzialności wpłynie na zmianę naszej wcześniejszej koncepcji wyodrębnienia zakresów działalności przedsiębiorstwa. Fakt taki sprzyjałby proponowanemu wprowadzeniu 30 controllingu. KROK III. AGREGOWANIE DOCHODÓW I KOSZTÓW 31 8 czynności – (3) agregowanie dochodów i kosztów • Kolejnym problemem jest jak konkretnie podzielić planowane i wykonane koszty w wyodrębnionych jednostkach wewnętrznych. W rozwiązaniu tego problemu pomoże nam macierz (schemat na kolejnym slajdzie), w której — kolumny służą do umieszczenia czterech grup kosztów i dochodów (obroty, koszty zmienne, koszty gotowości I i koszty gotowości II) oraz — wiersze odpowiadają dwom stopniom agregowania danych: — przedsiębiorstwo jako całość — pierwszy stopień — wyodrębnione jednostki (podmioty wewnętrzne) jako drugi stopień. • Ponadto wprowadzamy trzeci stopień agregacji, który jednak nie jest nowy. Ten stopień polega na ujęciu grup klientów i grup produktów. Są to wielkości łączne, zestawione z pojedynczych zdarzeń, które wywołane są przez zamówienia, produkt lub klienta. Trzeci stopień agregacji będzie dokładniej omówiony potem. • Patrząc na macierz można zauważyć, że w pierwszym stopniu agregacji wystąpią wszystkie cztery grupy kosztów i dochodów, ponieważ na poziomie całości przedsiębiorstwa nie ma żadnych problemów z ich agregowaniem. 32 8 czynności – (3) agregowanie dochodów i kosztów • • • • • • Obroty ze sprzedaży i koszty zmienne produkcji są zasadniczo bezpośrednio agregowane dla klientów, zamówień i produktów. Mogą one, w przypadku gdy „Centrala" nie ma charakteru centrum kosztów, lecz centrum zysku, być agregowane także dla niej. Jeżeli „Centrala" stanowi centrum zysku, to oznacza, że świadczone przez nie usługi (biurowe, pożarnicze, obliczeniowe itd.) przynoszą obroty (z tytułu ich sprzedaży podmiotom wewnętrznym). „Centrala" zorganizowana jako centrum kosztów oznacza, że jej usługi nie są rozliczone na jej podmioty wewnętrzne, zgodnie z kierunkiem świadczeń i nie uzyskuje ona dochodów z tego tytułu. Koszty gotowości II są w całości agregowane dla „Centrali", ponieważ są one niezależne od rozmiarów produkcji, to znaczy mają charakter kosztów stałych. Realne rozliczenie tych kosztów między jednostki przedsiębiorstwa, ze względu na słabość związku przyczynowoskutkowego, nie jest możliwe. Koszty gotowości I są dzielone między centra zysków przy zastosowaniu kluczy podziałowych. Podział tych kosztów między jednostki organizacyjne przedsiębiorstwa jest konieczny w celu ustalenia wypracowanych przez nie wyników. W celu skalkulowania pełnych kosztów dla zamówień bądź produktów dokonuje się podziału kosztów gotowości I i II przez zastosowanie stawki procentowej liczonej od bezpośrednich kosztów zmiennych. Szczegółowo problem ten będzie przedstawiony dalej. 33 8 czynności – (3) agregowanie dochodów i kosztów • W sprawozdawczości naszego systemu sterowania problem rozliczania kosztów gotowości I nie jest istotny. • W systemie tym operuje się informacją o koszcie zmiennym zamówienia lub produktu. Jest to informacja realna, tworzona zgodnie z zasadą przyczynowości kosztów. Zatem wtedy tylko jest ona istotna w procesie podejmowania decyzji. • Rozliczanie kosztów gotowości I nie jest zgodne w pełni z tą zasadą i informacja o pełnym koszcie zamówienia lub produktu jest przez to w większym lub mniejszym stopniu zniekształcona, dlatego staje się ona mało przydatna przy podejmowaniu decyzji. • Zanim zostanie szczegółowo przedstawiony system zastosowany w firmie Starkfried, a dokładniej zastosowany sposób przyporządkowania kosztów, zaprezentowane zostaną trzy podstawowe zasady tego systemu: (1) Ekonomiczność tworzenia danych przedkłada się nad ich dokładność. (2) Podziału kosztów przy zastosowaniu kluczy podziałowych można dokonywać, jeżeli zachowuje się zasadę przyczynowości i tworzone w ten sposób informacje są jeszcze istotne dla decyzji. (3) Zastosowanie różnego rodzaju kluczy podziałowych kosztów należy ograniczać do minimum w celu zachowania realnego ich obrazu. 34 8 czynności – (3) agregowanie dochodów i kosztów Doliczanie kosztów i dochodów zgodnie z zasadą przyczynowości CZ – centrum zysku CK – centrum kosztów 35 8 czynności – (3) agregowanie kosztów i dochodów • Struktura sprawozdawczości dla controllingu 36 8 czynności – (3) agregowanie kosztów i dochodów • Struktura sprawozdawczości w firmie Starkfried (jako przykład) 37 8 czynności – (3) agregowanie dochodów i kosztów • • • • • • • • W firmie Starkfried ograniczono się do trzech kluczy: Plan etatów kadry kierowniczej w ujęciu procentowym służy do podziału kosztów z tytułu wynagrodzeń, Liczba metrów kwadratowych pomieszczeń produkcyjnych i biurowych jest kluczem podziałowym dla rozliczenia kosztów czynszów, zużycia energii i kosztów utrzymania pomieszczeń, Wartości ewidencyjne środków trwałych (w kartach środków trwałych) lub planowana wartość inwestycji na rok bieżący służą za podstawę rozliczania kosztów amortyzacji i kosztów z tytułu oprocentowania majątku trwałego. Oprocentowanie majątku obrotowego jest rozliczane analogicznie, to jest proporcjonalnie do wartości zapasów (Firma Starkfried nie rozlicza kosztów oprocentowania majątku trwałego, ponieważ oprocentowany kapitał obcy finansuje prawie w całości majątek trwały). Schemat na kolejnym slajdzie pokazuje na przykładzie firmy Starkfried, jak jest sporządzone sprawozdanie dla controllingu (25 pozycji) w trzystopniowym rachunku wyników. Bezpośrednia agregacja danych dokonywana jest wtedy, gdy na podstawie źródłowych dowodów księgowych dokonuje się także ewidencji tych danych na kontach dla centrum zysku, „centrali”, określonego rodzaju produktu bądź konkretnego klienta. Naturalnie, poza tymi trzema wielkościami odniesienia kosztów i dochodów mogą być jeszcze inne ich warianty, których zastosowanie w konkretnym przypadku może być przydatne. W każdym przypadku jest ważne, aby ilość zastosowanych wielkości odniesienia była 38 ograniczana. Zalecane jest zastosowanie maksymalnie pięciu jednostek odniesienia. 8 czynności – (3) agregowanie dochodów i kosztów Wiersze Data 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 Wydział Obszar/Produkt bezpośrednio (X) Rodzaje kosztów/dochodów klucz podziałowy (S) Ilość produkcji w produktywnym czasie pracy Obrót ze sprzedaży brutto bez PoWD bezpośrednio Zmniejszenie obrotów ze sprzedaży bezpośrednio Obrót netto ze sprzedaży bezpośrednio Zmiana stanu zapasów (tylko na 30.06. + 31.12) bezpośrednio Produkcja globalna okresu bezpośrednio Koszty zużycia materiałów i usługi obce bezpośrednio Wartość dodana (bez wiersza 04 = marża handlowa) bezpośrednio Płace bezpośrednie bezpośrednio Koszty ekspedycji i inne bezpośrednio Koszty produkcji (wiersze 06+08+09) bezpośrednio Marża pokrycia 1 Plan stanowisk — udział Wynagrodzenia (G)/placa przedsiębiorcy (V) procentowy Wartość ewidencyjna środków Odsetki (Z) trwałych Suma pośrednia z wierszy 12+13 (G+V+Z) Koszty pomieszczeń i energii bez czynszu Zapotrzebowanie w m2 Czynsze Zapotrzebowanie w m2 Koszty transportu „Centrala" Wartość ewidencyjna środków Amortyzacja trwałych Koszty konserwacji i inne nakłady bezpośrednio z dokumentu KOSZTY GOTOWOŚCI I Marża pokrycia II w DM i % „Centrala" 22 KOSZTY GOTOWOŚCI II Marża pokrycia 3 = Wynik przedsiębiorstwa bez 23 wiersza 04 24 Uzgodnienia = wiersz 04 25 Zysk / strata ( z wierszem 04) tylko „Centrała" Wartość Okres poziom I przedsiębiorstw poziom II poziom III o jednostka zamówienia / całość organizacyjna klienci X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X s X s X X X s s X X s X X s X „Central a" X Wskaźnik X X X X X X X X X X X X 39 8 czynności – (3) agregowanie dochodów i kosztów • • • • • • • • Innymi przykładowymi wielkościami służącymi do rozliczania kosztów są: Ilość produkcji wyrażona w kilogramach, tonach, hektolitrach, sztukach, itd. Wielkość zużycia wyrażona w jednostkach naturalnych podanych wyżej, Wartość produkcji lub wartość zużycia, Liczba pracowników, Wartość zainstalowanych maszyn, np. dla podziału kosztów energii zużytej przez maszyny, Liczba metrów sześciennych pomieszczeń, jeśli w niektórych przypadkach byłoby to korzystniejsze niż metry kwadratowe, Wartości historyczne (dane z przeszłości), branżowe, z podobnych przedsiębiorstw. • Przy tworzeniu własnego formularza sprawozdania należy określić dla każdego rodzaju kosztów jak będą one rozliczane na centra zysku (przychodów, kosztów) i „Centralę”. • Przykład firmy Starkfried pokazuje, że podział kosztów dotyczy kosztów gotowości I, koszty bezpośrednie (z racji ich charakteru) są agregowane na nośniki kosztów i dochodów (centra) w sposób bezpośredni, a koszty gotowości II są grupą, której podział uznano za niecelowy. Formularz jest bardzo podobny do arkusza rozliczeniowego kosztów pokazanego wcześniej. W arkuszu takim wszystkie koszty poza bezpośrednimi kosztami materiałów oraz płac są w podobny sposób rozliczane na miejsca powstawania kosztów. 40 • 8 czynności – (3) agregowanie dochodów i kosztów • W określonych przypadkach możliwe jest wprowadzenie cen transferowych zamiast rozliczenia kosztów za pomocą narzutów. Ceny transferowe są cenami wewnętrznymi, które mogą być oparte na różnych wielkościach, na przykład na cenach rynkowych, jeżeli usługi produkcyjne byłyby świadczone także na zewnątrz, na przeciętnych kosztach pełnych z przeszłości lub na kosztach alternatywnych, jeśli usługa mogłaby być zastąpiona przez podobne świadczenie. • W firmie Starkfried dyskutowano intensywnie nad sposobem podziału kosztów pomieszczeń i czynszów. Występuje tutaj swoisty problem, polegający na konieczności położenia mocniejszego niż do tej pory nacisku na kształtowanie się poziomu czynszów. W zasadzie problem ten mógłby być rozwiązany przez zastosowanie cen transferowych. 41 8 czynności – (3) agregowanie dochodów i kosztów • Po przeprowadzeniu analizy przyczyn powstawania kosztów pomieszczeń dochodzi się do wniosku, że na ich poziom mają wpływ zarówno grupa produktów, jak i obszar odpowiedzialności lub inna jednostka w przedsiębiorstwie; trudno jest jednak określić, w jakim stopniu konkretnie kształtują one te koszty. Nie można dokładnie wskazać bezpośredniego wpływu na grupy produktów lub obszarów odpowiedzialności na wysokość kosztów ogrzewania, oświetlenia, napraw i konserwacji. Z tego powodu dyskutowano, czy nie zastosować rynkowych stawek czynszu (np. 30 DM za 1 m2 powierzchni biurowej z ogrzewaniem i 15 DM za 1 m2 powierzchni produkcyjnej z ogrzewaniem), jako cen transferowych, w odniesieniu do czterech grup produktów i zaksięgować je na koncie „Centrali” jako ceny transferowe dla świadczonych przez nią usług. • „Centrala” byłaby wtedy uznana za centrum zysku. Tego, że firma Starkfried postąpiła teraz inaczej w odniesieniu do „Centrali” nie należy rozpatrywać w kategoriach „właściwe” czy „błędne” działanie, lecz uznać za oznakę tego, że przedsiębiorstwo samo, po rozważeniu indywidualnych przypadków, może podjąć ostateczną decyzję, prowadzącą do poprawnego systemu sterowania. 42 KROK IV. SPORZĄDZANIE PLANU ROCZNEGO 43 8 czynności – (4) sporządzenie planu rocznego • Nawet najlepsza sprawozdawczość nie pomoże, jeśli nie ma się żadnych wielkości porównawczych, na których podstawie można stwierdzić, czy osiągnięte wyniki są pozytywne czy negatywne. Dlatego trzeba sporządzić plan roczny, który jest odzwierciedleniem przyjętych strategii i celi firmy. • Porównanie plan – wykonanie jest sednem controllingu. • Podstawą (na początek) może być wzięcie rachunku zysków i strat (RZiS) za poprzedni rok i myślowe przetransformowanie go na rok kolejny (jak wartości powinny wyglądać). W oparciu o planowaną sprzedaż, należy rozważyć jak zmienią się koszty i to pozwoli oszacować planowany wynik finansowy. • Firma Starkfried przygotowuje bardziej szczegółowy plan finansowy. W przykładzie pokazanym dalej plan finansowy oparto na danych za pierwsze trzy kwartały poprzedniego roku. 44 8 czynności – (4) sporządzenie planu rocznego (1) Należy uporządkować dane rzeczywiste za pierwsze trzy kwartały roku, które znajdują się na kontach, ażeby były zgodne z wyodrębnioną przez nas strukturą wierszy w sprawozdaniu, gdzie zamieszczone są nowe grupy informacji. W ten sposób otrzymujemy razem z nowym schematem sprawozdania zestawienie wyników za trzy kwartały tego roku (kolumna c). (2) Należy wprowadzić do następnej kolumny (d) wielkości oczekiwane, które przygotowaliście dla czwartego kwartału na bazie dotychczasowych doświadczeń. Wielkości te nie są w tym punkcie czasowym czystą abstrakcją, ponieważ większą część wielkości kosztów i dochodów na czwarty kwartał można już przewidzieć: zapasy zamówionych dostaw, odwołane zamówienia, zrealizowane umowy przez dostawców, koszty osobowe pracowników, czynsz, oprocentowanie, amortyzacja, koszty energii — wszystkie dochody i koszty są już w mniejszym lub większym stopniu wstępnie potwierdzone, tak że prognoza na IV kwartał staje się relatywnie pewna. (3) Po dodaniu kolumny zawierającej dane za trzy kwartały do kolumny z naszymi założeniami dla czwartego kwartału otrzymujemy dane dla kolumny 3 (e). W ten sposób dochodzimy do pełnego rachunku dla bieżącego roku. W rachunku tym uzyskamy oczekiwany wynik dla całego roku, według stanu wiedzy na dzień dzisiejszy. Dane te stanowią relatywnie dobrą podstawę do sporządzenia planu na rok następny. (4) Postępujemy teraz podobnie jak przedstawiono wyżej, w odniesieniu do rachunku Z+S. Zakładamy, że wynik pełnego rachunku z kolumny 3 wystąpi rzeczywiście w tym roku i zastanawiamy się, co chcielibyśmy zmienić w odniesieniu do przyszłego roku. Oczywiście, podlegamy wielu naciskom, nie możemy ustalić poziomu danych dla poszczególnych pozycji kosztów, tak jak byśmy sobie życzyli. Mimo to mamy obszar swobody decyzyjnej, na którym możemy się oprzeć przy włączaniu naszej przyszłej 45 przedsiębiorczości do planu. 8 czynności – (4) sporządzenie planu rocznego Wiersz e Data: 30.09 Rodzaje kosztów/dochodów a 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 Wydział Obszar/Produkt Funkcja: roczny plan b Ilość produkcji w produktywnym czasie pracy Obrót ze sprzedaży brutto bez PoWD Zmniejszenie dochodów Obrót netto ze sprzedaży Zmiana stanu zapasów Produkcja globalna okres Koszty zużycia materiałów i usługi obce Wartość dodana z wierszem 04 Place bezpośrednie Koszty ekspedycji i inne Koszty produkcji (wiersze 08+09) Marża pokrycia 1 (z wierszem 04) Wynagrodzenia (G) / płaca przedsiębiorcy (V) Odsetki (Z) Suma pośrednia z wierszy 12+13 (G+V+Z) Koszty pomieszczeń i energii bez czynszu Czynsze Koszty transportu Amortyzacja Koszty konserwacji i inne nakłady Koszty gotowości I (wiersze 14 - 19) Marża pokrycia 2 w DM i % KOSZTY GOTOWOŚCI II Marża pokrycia 3 = Wynik przedsiębiorstwa bez wiersza 04 Uzgodnienia (wiersz 04 i inne) Zysk / strata Ocena wykonanie szacunkowa skumulowane I - wykonania dla III br. IV kwartału br. Wartość w tys. DM Wstępny rachunek I - IV kwartał br = c+d Plan br = budżet Okres Plan nowego roku = nowy budżet c 13 120,0 1 636,4 42,2 1 594,2 4,0 1 598,2 598,1 1 000,1 242,6 23,2 265,8 734,3 232,7 158,7 391,4 54,8 37,8 40,2 164,4 76,1 764,7 -30,4 48,8 d 3 280,0 457,0 17,7 439,3 0,0 439,3 120,0 319,3 87,8 7,7 95,5 223,8 117,9 50,9 168,8 22,3 12,6 14,4 54,8 27,9 300,8 -77,0 16,3 e 16 400,0 2 093,4 59,9 2 033,5 4,0 2 037,5 718,1 1 319,4 330,4 30,9 361,3 958,1 350,6 209,6 560,2 77,1 50,4 54,6 219,2 104,0 1 065,5 -107,4 65,1 f 19 360,0 2 491,3 59,8 2 431,5 12,0 2 443,5 764,3 1 679,2 458,7 30,1 488,8 1 190,4 340,6 211,6 552,2 94,6 50,4 58,9 223,2 123,4 1 102,7 87,7 71,7 g 17 600,0 2 270,3 55,2 2 215,1 20,0 2 235,1 759,4 1 475,7 394,8 32,3 427,1 1 048,6 360,6 229,6 590,2 80,1 50,4 57,1 214,3 109,4 1 101,5 -52,9 65,1 -79,2 90,0 10,8 -93,3 30,0 -63,3 -172,5 120,0 -52,5 16,0 120,0 136,0 -118,0 120,0 2,0 Wskaźnik Plan br. w % h 46 KROK V. WYZNACZANIE CELÓW 47 8 czynności – (5) ocena wyznaczonych wielkości celu • Przy ustalaniu celów zwykle bierze się pod uwagę następujące elementy: — Obroty ze sprzedaży ustalone na poziomie netto, tj. już po potrąceniu podatku od wartości dodanej (PoWD); — Zysk, jako wynik przedsiębiorstwa, jest ustalany po uwzględnieniu podatków kosztotwórczych [podatek od majątku, podatek od kapitału przemysłowego, ale przed potrąceniem podatków od dochodów (podatek dochodowy/podatek korporacji)]; — Kapitał własny, do którego zalicza się także rezerwy tworzone dla działań cechujących się określonym stopniem ryzyka oraz zyski, po opodatkowaniu podatkiem dochodowym, — Udział w rynku odnosi się do całości rynku. Jeżeli działamy w określonym segmencie rynku, to traktujemy go jako rynek całościowy dla nas. Po ustaleniu celów należy jeszcze raz je przeanalizować i porównać wielkości planowane z wytyczonymi celami, ażeby wskazać, które z wielkości powinny zostać skorygowane. Celom należy nadać rangę ważności, jeżeli mogą zajść pomiędzy nimi sprzeczności. 48 8 czynności – (5) ocena wyznaczonych wielkości celu • Cele przedsiębiorstwa 49 KROK VI. BUDOWANIE PLANÓW CZĄSTKOWYCH DLA JEDNOSTEK ORGANIZACYJNYCH 50 8 czynności – (6) plany dla obszarów działalności • Plan roczny zbudowany dla całego przedsiębiorstwa należy następnie podzielić na plany odcinkowe dla poszczególnych działań, produktów, klientów. Plany te tworzą podstawę naszego systemu sterowania. Jednostki składowe przedsiębiorstwa zostały omówione w rozdziale B2. Przykładowy plan odcinkowy obrazuje schemat na kolejnym slajdzie. • Roczny plan dla przedsiębiorstwa należy tak podzielić na plany odcinkowe, ażeby dawały one po połączeniu ten sam plan globalny. W planach odcinkowych określa się, jakie kwoty powinny zrealizować jednostki organizacyjne (grupy produktów w przykładowej firmie Starkfried), ażeby został wykonany plan globalny dla całego przedsiębiorstwa. • Po ustaleniu osób odpowiedzialnych za wyodrębnione jednostki organizacyjne (podmioty wewnętrzne) w przedsiębiorstwie pożądane jest wciągnięcie tych osób do dyskusji nad planem. Uwzględnienie ich stanowisk i argumentów spowoduje, że osoby kierujące będą się identyfikować ze swoimi obszarami odpowiedzialności i ustalonymi dla nich celami. 51 8 czynności – (6) plany dla obszarów działalności • W firmie Starkfried, w wyniku podziału przedsiębiorstwa na centra zysku, stało się po raz pierwszy jasne, jak bardzo różnią się między sobą pod względem struktury cztery centra zysku: — Centrum zysku 1 przy 49% obrotu daje 68% marży pokrycia I, co pozwala pokryć tylko 21% kosztów gotowości 1. — Na centrum zysku 2 przypada 40% płac bezpośrednich, chociaż osiąga ono tylko 31 % obrotów. Jest to obszar intensyfikujący koszty płac. — W centrum zysku 3 występuje również relatywnie wysoki udział płac, a koszty gotowości I są tak samo wysokie, jak w centrum zysku 2, w którym poziom obrotów jest dwa razy wyższy. — Centrum zysku 4 sprzedaje towary handlowe i znajduje się również relatywnie nisko, jeśli chodzi o poziom wartości dodanej. Oznacza to, że rozszerzenie działalności handlowej prowadzi do zmniejszenia wartości nowo wytworzonej przedsiębiorstwa. — 43% kosztów gotowości I obciąża „Centralę" i nie można nimi obciążać centrów zysku. 52 8 czynności – (6) plany dla obszarów działalności Wiers ze Data: a 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 30.09. Funkcja: plan roczny Obszar/Produkt: Produkt grupy 1 - 4 Rodzaje kosztów / dochodów ze schem. 11/g GP1 GP2 b c % d % e Ilość produkcji w produktywnym czasie pracy 17 600,0 100 7 840 45 6 240 Obrót ze sprzedaży brutto bez PoWD 2 270,3 1 090,70 732,5 Zmniejszenie dochodów 55,2 5,1 36,7 Obrót netto ze sprzedaży 2 215,1 100 1 085,6 49 695,8 Zmiana stanu zapasów 20,0 8 2 Produkcja globalna okres 2 235,1 100 1 093,6 49 697,8 Koszty zużycia materiałów i usługi obce 759,4 238,3 303,6 Wartość dodana z wierszem 04 1 475,7 100 855,3 58 394,2 Place bezpośrednie 394,8 143,8 36 157,6 Koszty ekspedycji i inne 32,3 0 14,6 10 Koszty produkcji (wiersze 08+09) 11 Marża pokrycia 1 (z wierszem 04) 12 Wynagrodzenia (G) / płaca przedsiębiorcy (V) 13 Odsetki (Z) 14 Suma pośrednia z wierszy 12+13 (G+V+Z) 15 16 17 18 19 Koszty pomieszczeń i energii bez czynszu Czynsze Koszty transportu Amortyzacja Koszty konserwacji i inne nakłady 20 Koszty gotowości I (wiersze 14 - 19) 21 Marża pokrycia 2 w DM i % 22 KOSZTY GOTOWOŚCI II Marża pokrycia 3 = Wynik przedsiębiorstwa 23 bez wiersza 04 24 Uzgodnienia (wiersz 04 i inne) 25 Zysk / strata Wartość w tys. DM GP3 % f 35 3 520,0 344,9 10,3 31 334,6 0,0 31 334,6 140,1 27 194,5 40 86,2 0,0 Okres NR Wskaźnik PGP GP4 „Centrala" % g % h % 20 0,0 102,2 3,1 15 99,1 4 10,0 15 109,1 5 77,4 13 31,7 2 22 0,0 7,2 2 0,0 17,7 427,1 100 143,8 34 172,2 40 86,2 20 0,0 0 24,9 6 1 048,6 360,6 229,6 100 711,5 45,7 70,8 68 222,0 43,3 54,5 21 108,3 43,3 54,4 10 31,7 48,1 12,9 3 -24,9 180,2 37,1 -2 590,2 116,5 97,8 97,7 61,0 217,3 80,1 50,4 57,1 214,3 109,4 19,2 12,1 0 76 7,4 19,2 12,1 0 42,7 6,6 19,2 12,1 0,0 42,7 6,6 6,4 4,0 0,0 3,1 0,0 16,1 10,1 57,1 49,8 88,8 1 101,5 -52,9 65,1 -118,0 120,0 2,0 100 231,2 480,3 21 178,4 43,6 16 178,3 -70,0 16 74,5 -42,8 7 439,2 -464,1 65,1 -529,2 53 40 8 czynności – (6) plany dla obszarów działalności • Po przedłożeniu planu nasunęło się natychmiast pytanie - gdzie są najkorzystniejsze dla firmy Starkfried możliwości rozwoju? Odpowiedzi brzmią następująco: - przez rozwijanie centrum zysku 1, ponieważ jest ono najbardziej zyskowne, - przez poprawę relacji w centrum zysku 2, które obecnie zajmują drugie miejsce pod względem udziałów w obrotach ze sprzedaży oraz marży pokrycia, - przez restrukturyzowanie centrów zysku 3 i 4, które przynoszą negatywną marżę pokrycia 2, gdyż z ledwością pokrywają koszty zmienne produkcji i nie pokrywają ponoszonych w nich kosztów gotowości. - Oznacza to, że centra 3 i 4 nie zapewniają nawet minimalnego pokrycia dla kosztów gotowości agregowanych dla „Centrali", wykazywanych jako koszty gotowości II. - Niedobór marży pokrycia 2 w tych centrach obciąży koszty gotowości II. 54 KROK VII. TWORZENIE PLANÓW OKRESOWYCH 55 8 czynności – (7) dezagregacja na plany kwartalne • Nasze prace planistyczne są już prawie gotowe. Aktualnie należy jeszcze dokonać jedynie podziału wyniku globalnego i wyników obszarów cząstkowych na okresy, w których chcemy przeprowadzić nasze porównania typu Plan-Wykonanie (badanie stopnia wykonania planu). • Warto przeprowadzić na początku porównania Plan-Wykonanie dla kwartałów, jak to uczyniła firma Starkfried. Dokonanie podziału planu dla okresów kwartalnych zredukuje do minimum nakład pracy i zapewni zdobycie doświadczenia w zestawieniu nowego systemu sterowania. Później, jeśli wprowadzona zostanie w Waszej firmie koncepcja controllingu, można będzie zmienić porównawcze okresy dla analizy Plan-Wykonanie na miesięczne. • Schematy na kolejnych slajdach ukazują podział planu rocznego na okresy kwartalne, jakiego dokonano w firmie Starkfried. Naturalnie, przy równomiernym przebiegu działań w całym roku możliwe jest dokonanie prostego podziału planu rocznego na plany kwartalne. Plany okresowe stanowią wtedy odpowiednio 1/4, 2/4 i 3/4 całego roku. • Dokonanie podziału jest trudniejsze tam, gdzie istnieją silne wahania sezonowe. W takim przypadku można odwoływać się do wielkości z lat poprzednich i przeprowadzić planowanie odpowiednio dla okresów. 56 8 czynności – (7) dezagregacja na plany kwartalne • Przy sporządzaniu planów należy przestrzegać jednej ważnej zasady: Unikniecie Państwo przykrych niespodzianek (negatywnych wyników), jeśli ryzyka zawartego w planie nie będziecie przekładać na czwarty kwartał; będzie ono przez Was minimalizowane już od pierwszego kwartału. • W przedsiębiorstwie, również przy ustabilizowanym poziomie kosztów i nakładów, istnieją takie pozycje, których wysokości nie można ustalić na podstawie dokumentów księgowych z przeszłości. Są to takie koszty, których poziom w przedsiębiorstwie ulega dużym wahaniom, jak np. płace urlopowe, odpisy, koszty reklamy, konserwacji i remontów, odsetki, które naliczane są przez banki dopiero po upływie bankowego okresu obrachunkowego. • Dla pozycji kosztów, które występują w przedsiębiorstwie nieregularnie w czasie, jednakże mają istotny wpływ na przedsiębiorstwo, należy przyjąć rozwiązanie pośrednie. Polega ono na tym, że wielkości dla pozycji tych kosztów są planowane dla całego roku, a następnie są rozdzielane równo między kwartały, po jednej czwartej. Księgowanie takich pozycji kosztów odbywa się na podstawie wewnętrznych dowodów księgowych „Polecenie księgowania" (PK). • Tego rodzaju koszty określa się jako pozycje rozliczane w czasie i są one: — z jednej strony księgowane w naszym systemie zakładowym — z drugiej strony porównywane z kosztami rzeczywistymi zarejestrowanymi w księgowości finansowej. 57 8 czynności – (7) dezagregacja na plany kwartalne • Jeżeli porównanie wielkości planowanych dla tych kosztów z rzeczywistymi, zebranymi w księgowości finansowej, wykazują duże odchylenia, to należy korygować nasze ustalenia w planach kwartalnych pod nazwą pozycje rozliczane w czasie. • Korekty mają na celu minimalizację odchyleń i zbliżenie danych planowanych do rzeczywistych w odniesieniu do grupy kosztów aperiodycznych, które powstają w sposób nieregularny (aperiodyczny). • W tym celu należy sporządzić listę rodzajów kosztów. Rodzaje kosztów Amortyzacja Odsetki Płace urlopowe Ubezpieczenia Reklama Koszty doradztwa Podatki ....... Suma całkowita Suma kwartalna 58 8 czynności – (7) dezagregacja na plany kwartalne Plan kwartalny dla przedsiębiorstwa jako całości Wiers ze Data: 30.09 a 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 Funkcja: plan kwartał Rodzaje kosztów/dochodów b Ilość produkcji w produktywnym czasie pracy Obrót ze sprzedaży brutto bez PoWD Zmniejszenie dochodów Obrót netto ze sprzedaży Zmiana stanu zapasów Produkcja globalna okres Koszty zużycia materiałów i usługi obce Wartość dodana z wierszem 04 Place bezpośrednie Koszty ekspedycji i inne Koszty produkcji (wiersze 08+09) Marża pokrycia 1 (z wierszem 04) Wynagrodzenia (G) / płaca przedsiębiorcy (V) Odsetki (Z) Suma pośrednia z wierszy 12+13 (G+V+Z) Koszty pomieszczeń i energii bez czynszu Czynsze Koszty transportu Amortyzacja Koszty konserwacji i inne nakłady Koszty gotowości I (wiersze 14 - 19) Marża pokrycia 2 w DM i % KOSZTY GOTOWOŚCI II Marża pokrycia 3 = Wynik przedsiębiorstwa bez wiersza 04 Uzgodnienia (wiersz 04 i inne) Zysk / strata Wartość w tys. Obszar/Przedsiębiorstwo DM Okres: 1987 Wskaźnik PK `1/1 `1/4 `2/4 `3/4 `4/4 c % d % e % f % g % h % 17 600,0 100 5 280 30 4 400 25 3 520,0 20 4 400 25 2 270,3 681,1 567,6 454,0 567,6 55,2 16,6 13,8 11,0 13,8 2 215,1 100 664,5 30 553,8 25 443,0 20 553,8 25 20,0 6 5 4,0 5 2 235,1 100 670,5 558,8 447,0 558,8 759,4 227,8 189,9 151,8 189,9 1 475,7 100 442,7 368,9 295,2 368,9 394,8 118,4 98,7 79,0 98,7 32,3 9,7 8,1 6,4 8,1 427,1 100 128,1 106,8 85,4 106,8 1 048,6 100 314,6 262,1 209,8 262,1 360,6 108,2 90,2 72,0 90,2 229,6 57,4 57,4 57,4 57,4 590,2 165,6 147,6 129,4 147,6 80,1 24 20 16,1 20 50,4 12,6 12,6 12,6 12,6 57,1 17,1 14,3 11,4 14,3 214,3 53,5 53,6 53,6 53,5 109,4 32,8 27,4 21,8 27,4 1 101,5 100 305,6 275,5 244,9 275,4 -52,9 9,0 -13,4 -35,1 -13,3 65,1 16,3 16,3 16,3 16,2 -118,0 120,0 2,0 -7,3 30 22,7 -29,7 30 0,3 -51,4 30,0 -21,4 -29,5 30 0,5 59 8 czynności – (7) dezagregacja na plany kwartalne Plan kwartalny dla centrum zysku 1 Wiers ze Data: 30.09 a 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 Funkcja: plan kwartał Rodzaje kosztów/dochodów b Ilość produkcji w produktywnym czasie pracy Obrót ze sprzedaży brutto bez PoWD Zmniejszenie dochodów Obrót netto ze sprzedaży Zmiana stanu zapasów Produkcja globalna okres Koszty zużycia materiałów i usługi obce Wartość dodana z wierszem 04 Place bezpośrednie Koszty ekspedycji i inne Koszty produkcji (wiersze 08+09) Marża pokrycia 1 (z wierszem 04) Wynagrodzenia (G) / płaca przedsiębiorcy (V) Odsetki (Z) Suma pośrednia z wierszy 12+13 (G+V+Z) Koszty pomieszczeń i energii bez czynszu Czynsze Koszty transportu Amortyzacja Koszty konserwacji i inne nakłady Koszty gotowości I (wiersze 14 - 19) Marża pokrycia 2 w DM i % KOSZTY GOTOWOŚCI II Marża pokrycia 3 = Wynik przedsiębiorstwa bez wiersza 04 Uzgodnienia (wiersz 04 i inne) Zysk / strata Produkt: grupa 1 `1/1 `1/4 c % d % 7 840 100 1 960 25 1 090,70 272,7 5,1 1,3 1 085,6 100 271,4 25 8 2 1 093,6 100 273,4 238,3 59,6 855,3 100 213,8 143,8 36 0 0 143,8 100 36,0 711,5 100 177,8 45,7 11,4 70,8 17,7 116,5 29,1 19,2 4,8 12,1 3 0 0 76 19 7,4 1,9 231,2 100 57,8 480,3 120,0 Wartość w tys. DM `2/4 `3/4 e % f 1 960 25 1 960,0 272,7 272,7 1,3 1,3 271,4 25 271,4 2 2,0 273,4 273,4 59,6 59,6 213,8 213,8 36 36,0 0 0,0 35,9 36,0 177,9 177,8 11,4 11,4 17,7 17,7 29,1 29,1 4,8 4,8 3 3,0 0 0,0 19 19,0 1,9 1,9 57,8 57,8 120,1 120,0 Okres: 1987 Wskaźnik PK `4/4 % g % h % 25 1 960 25 272,7 1,3 25 271,4 25 2,0 273,4 59,6 213,8 35,9 0,0 35,9 177,9 11,4 17,7 29,1 4,8 3,0 0,0 19,0 1,9 57,8 120,1 60 KROK VIII. PRZYGOTOWANIE DANYCH PODSTAWOWYCH DLA KALKULACJI 61 8 czynności – (8) sporządzenie kalkulacji • • • — — • • — — Po ustaleniu planu rocznego należy skoncentrować się nad jego wpływem na kształtowanie cen. Na tym etapie konieczne są pewne prace przygotowawcze, które uwzględnią naszą sytuację oraz przyspieszą i ułatwią przeprowadzenie kalkulacji cen ofertowych. Górna część schematu z kolejnego slajdu stanowi skróconą formę schematu, gdzie został zamieszczony globalny plan dla całości przedsiębiorstwa, sporządzony według grup produktów. Stąd nowy schemat daje nam lepszy obraz danych dla kalkulacji cenowej, ponieważ: bardziej szczegółowa jest struktura kosztów zmiennych produkcji, koszty gotowości są ujęte w bloki, co jest wystarczające do skalkulowania cen. W efekcie tak przeprowadzonej kalkulacji cenowej otrzymujemy marżę pokrycia 3, która odpowiada wynikowi przedsiębiorstwa. Z danych planowanych należy ustalić dwie nowe relacje, które ułatwią nam później przeprowadzenie kalkulacji: Relacja sumy kosztów gotowości I i II + zysk do kosztów zmiennych produkcji (x 100) oraz Relacja sumy kosztów gotowości I + II + zysk do liczby przepracowanych roboczogodzin (w DM) 62 8 czynności – (8) sporządzenie kalkulacji • Procentowy udział marży pokrycia w kosztach zmiennych produkcji ułatwia przeprowadzenie kalkulacji cenowej zgodnie z zasadą przyczynowo-skutkową. • Przez koszty zmienne produkcji rozumie się tylko te koszty, które można konkretnie ustalić dla oferty lub zamówienia na podstawie norm czasowych i materiałowych oraz norm ustalonych dla zużycia innych jeszcze czynników produkcji (na bazie obserwacji). • Wielkości normatywne (normy) służą do obliczenia niezbędnych kosztów dla ofert, a później zamówień w postaci bezpośrednich kosztów: płac, materiałów i kosztów przygotowania towarów do sprzedaży. • Koszty produkcji (zmienne) są wielkością bezpośrednio powiązaną z zamówieniem i stanowią bazę kalkulacyjną, do której dolicza się przewidywaną przez nas kwotę marży pokrycia. 63 8 czynności – (8) sporządzenie kalkulacji • Stąd też przyjmuje się koszty zmienne produkcji za 100% i określa się kolejno udział procentowy dla marży pokrycia 1, 2 i 3. Ogólna formuła do ustalenia udziału marży pokrycia w kosztach zmiennych produkcji jest następująca: • Kolejną wielkością, która ułatwia podjęcie decyzji cenowej, jest absolutna marża pokrycia (w DM) ustalana dla jednej roboczogodziny. Formuła obliczania absolutnej marży pokrycia: • Marża pokrycia na roboczogodzinę jest ważnym kryterium wyboru w sytuacji, gdy mamy zamówienia różniące się pod względem materiałochłonności i pracochłonności. Ten rodzaj marży ma znaczenie w przypadku, gdy koszty produkcji składają się głównie tylko z kosztów płac bezpośrednich. W formule obliczania absolutnej marży pokrycia wykorzystano normowany czas pracy (normatywna liczba roboczogodzin). Czas ten nie jest identyczny z liczbą opłacanych godzin pracy. Jeżeli przyjmuje się do formuły tylko zaplanowaną liczbę godzin opłacanych, to należy ją zredukować o czasy: przestojów i przygotowawczo-zakończeniowy, ażeby uzyskać czas czysto produkcyjny. Przy normowanym czasie pracy uwzględnia się tylko efektywnie przepracowane godziny produkcyjne. • • 64 nr wiersza a 2 3 6 8 9 10 11 14 20 21 Data: 30.09 Fukcja: kalkulowanie cen b Rodzaje kosztów / dochodow, por schemat "Plan kwartalny dla przedsiębiorstwa jako całości" Zmniejszenia dochodów ze sprzedaży Obrót netto ze sprzedaży Zużycie materiałów / surowców i usług obcych Płace bezpośrednie Koszty ekspedycji wyrobów i inne Koszty produkcji (wiersze 06+08+09) Marża pokrycia 1 (wiersz 03 minus 10) Wynagrodzenie (G) / Płaca przedsiębiorcy (V) / Odsetki (Z) Koszty gotowości 1 (BK I - od niemieckiego Bereitschaft Kosten) (bez GVZ czyli wiersza 14) Koszty gotowości 1 z GVZ Marża pokrycia 2 (wiersz 11 minus wiersze 14 i 20) Obszar / produkt razem + grupa asortymentowa 1 c d % razem razem 55,2 2215,1 100 759,4 34,28 394,8 17,82 32,3 1,46 1186,5 53,56 1028,6 46,44 Wartość w tys DM e f % 100 GP 01 5,1 1085,6 238,3 143,8 0 382,1 703,5 % 100 21,95 13,25 0 35,2 64,8 GP 02 36,7 695,8 303,6 157,6 14,6 475,8 220 Okres NR g % 100 43,6 22,7 2,1 68,4 31,6 GP 03 10,3 334,6 140,1 86,2 0 226,3 108,3 100 41,9 25,8 0,0 67,6 32,4 Wskaźnik KALK 1 h GP 04 3,1 99,1 77,4 0 0 77,4 21,7 590,2 116,5 97,8 97,7 61 511,3 1101,5 -72,9 114,7 231,2 472,3 80,6 178,4 41,6 80,6 178,3 -70 13,5 74,5 -52,8 100 78,1 0,0 0,0 78,1 21,9 106 Koszty gotowości 2 (BK II) 65,1 21,02 5,5 w10 26,17 12,45 4,26 (do wiersz 10) 5,5 Marża pokrycia 3 (wiersz 21 minus wiersz 22) -138 451,28 15,43 -82,45 -57,06 Planowany zysk 227 Marża pokrycia 3 + planowany zysk 89 4,0179 111,25 71,30 34,29 10,16 (do wiersz 3) (do wiersz e) Marża pokrycia 2 dla Centrali -464,1 40 152,66 39,9w10 190,10 90,41 30,92 udział (korekta) 24,90 Koszty bezpośrednie produkcji 1161,6 Marża pokrycia 3 + planowany zysk + pokrycie marży 2 centrali 298,62 -174,67 -172,86 -87,98 Suma kosztów "Centrali": kosztów produkcji grup produktów = współczynnik dla grup produktów = 464,1 tys. DM / 1 161,5 tys. DM = o 40% = narzut % koszty "Centrali” Kalkulacja cen "produkcji ofertowej" = współczynnik (1-5) x koszty produkcji = cena sprzedaży (dla grup kosztów zmienia się narzut zysku), nie zapomnieć o kosztach "Centrali” Pokrycie kosztów produkcji + GVZ (wiersz 14) 1776,7 /w10 = F1 1,4974 1,3049 498,60 1,2055 573,60 1,4317 324,00 1,7881 138,40 Pokrycie kosztów produkcji + BK I (koszty gotowości I razem z GVZ czyli wierszem 14) 2 288,00 /w10 = F2 1,9284 1,6051 613,30 1,3749 654,20 1,7879 404,60 1,9625 151,90 Pokrycie kosztów produkcji + BK 2 (koszty gotowości II) 1 251,60 /w10 = F3 1,0549 1,0550 403,12 1,0550 501,97 1,0550 238,75 1,0550 81,66 Pokrycie kosztów produkcji + BK 1 + BK 2 2 353,10 /w10 = F4 1,9832 1,6601 634,32 1,4299 680,37 1,8429 417,05 2,0175 156,16 Pokrycie planowanych kosztów własnych (marża pokrycia 3) + zysk planowany 2 442,10 /w10 = F5 2,0582 1,9512 745,57 1,5798 751,67 1,9944 451,34 2,1487 166,31 Kalkulacja cen "produkcji rynkowej" = obrót netto koszty produkcji * marża pokrycia (cel) w % * dolna granica cen = marża pokrycia (powinno być) / prod rh (produktywne roboczogodziny) DM/rh 107 108 109 110 111 112 Marża pokrycia 1 (z zyskiem planowanym 227) / prod rh BK 1 razem z GVZ / produktywne roboczogodziny Marża pokrycia 1 z wierszem 11 / prod rh Ilość produkcji w roboczogodzinach obliczeniowych Ilość produkcji w roboczogodzinach produkcyjnych GVZ / produktywne roboczogodziny (prod rh) 22 23 a b c d e f 101 102 103 104 105 1 255,60 1 101,50 1 028,60 20 700 17 600 590,2 `/ `/ `/ 100 85,02415 `/ 17 600 17 600 17 600 71,34 62,59 58,44 dla produktu 1 GUP 2 231,2 GUP 1 703,5 `/ `/ 7840 7840 = = 29,49 89,732 65 17 600 33,53 GUP 3 116,5 `/ 7840 = 14,86 Określenie cen dla produkcji ofertowej dla całego przedsiębiorstwa 66 Nr wiersza Data: a 2 3 6 30.09 Funkcja: kalkulowanie b Zmniejszenie dochodów ze sprzedaży Obrót ze sprzedaży (netto) Zużycie materiałów / surowców i usług obcych Wydział/asortyment Razem + grupa asortymentowa 1 c Razem 55,2 2 215,10 759,4 14 20 Płace indywidualne 394,8 Koszty ekspedycji 32,3 Koszty produkcji (wiersze 06 + 08 + 09)........... 1186,5 Marża pokrycia 1 (wiersz 03 minus 10, 1 028,60 Maria pokrycia 1 korygowana do osiągnięcia zysku (zysk = 227) Wynagrodzenia/placa przedsiębiorcy/odsetki (GVZ) . . . PUG 3 590,2 Koszty gotowości I bez wiersza 14 (GVZ) 511,3 20 21 22 Koszty gotowości I razem (suma wierszy 14+20)..... Marża pokrycia 2 (wiersz 11 minus wiersze 14 + 20) . . . Koszty gotowości II 1101,5 -72,90 65,1 22 Koszty gotowości l + ll jako planowane koszty własne PUG 1 1166,6 23 A B Marża pokrycia 3 (wiersz 21 minus wiersz 22) tutaj Wyrównanie (kwota) do kalkulowanego zysku...... Marża pokrycia III (-138) + planowany zysk (227) -138,00 227 89,00 8 9 10 11 .11 C D E F G H K L d % obrotu Wartość e DBV w % obrotu Okres NJ f NCK g Wskaźnik KALK 1 h Uwagi wskaźniki 100 34,28 100 dla całej firmy z poprz slajdu 17,82 1,46 53,56 46,44 56,68 36,89 F1 1,4974 49,73 F2 1,9284 ( bez zysku 52,67 F4 1,9832 planowanego ) ( Negatywny wynik, bez zysku, bez zmiany stanu zapasów) 4,018 ( z zyskiem planowanym ) Dane do tworzenia cen (1176,5 + 89,0) = 1 275,50 57,582 F5 2,0582 Koszty centrali razem: Suma kosztów produkcji grup produktów: (marża pokrycia II dla centrali) 464,1 / 1161,6 (koszty bezp produkcji 1186,6 - korekta) = 40% Wyliczone 40% to narzut % kosztów centrali (NKC) do kalkulacji grup produktów na koszty bezpośrednie produkcji (koszty centrali rozdzielane tak na produkty) Ustalenie ceny dla zlecenia produkcyjnego przy pomocy NCK x koszty produkcji (wiersz 10) = cena sprzedaży (oczekiwana) NR =Nowy rok ... NKC = narzut na koszty produkcji przy kalkulowaniu cen dla zleceń produkcyjnych W sytuacji zwiększania zysku trzeba podwyższyć wielkość stopy marży pokrycia (wiersz 11/e) z 46,44% ażeby wygospodarować większy zysk przy sprzedaży. Należy w kalkulacji założyć wyższą kwotę marży (wyrównawczą), aby przy wycofaniu dużych zamówień przez klientów nie znaleźć się w obszarze strat. Stąd w kalkulacji podwyższa się marżę (wiersza a = 227,0 tys. DM) i wtedy stopa marzy = 57,58%. Wtedy zostanie osiągnięty zysk kalkulowany = 4%. W kalkulacjach dla grup produktów stosuje się identyczne postępowanie. 67 8 czynności – (8) sporządzenie kalkulacji • Z formularza (poprzednie slajdy) wynika wyraźnie, że w firmie Starkfried dokonuje się rozróżnienia między: — planowaną marżą pokrycia a — założoną marżą pokrycia (tj. taką, jaką powinniśmy byli osiągnąć). • W przypadku, gdy plan roczny zapewnia osiągnięcie niezbędnego dla przedsiębiorstwa zysku, planowana marża pokrycia jest równa zakładanej przez nas kwocie marży pokrycia. • Jeżeli przedsiębiorstwo produkuje i sprzedaje zaplanowaną ilość wyrobów, to osiąga planowaną marżę pokrycia, która zapewni pokrycie kosztów gotowości I i II oraz osiągnięcie niezbędnego zysku (planowanego). • Przy kalkulacjach cenowych nie ma znaczenia wyróżnienie kosztów gotowości I i II oraz zysku, ponieważ marża powinna pokryć cały ten blok. Innymi słowy dla marży pokrycia jest nieistotne, czy będzie ona służyć pokryciu określonej grupy kosztów gotowości I, II lub zysku. 68 8 czynności – (8) sporządzenie kalkulacji • • • • • • Firma Starkfried zaplanowała wynik zbliżony do wyniku założonego. Oznacza to, że chce ona w roku planowanym skoncentrować środki w celu stworzenia bazy wyjściowej dla osiągnięcia wzrostu zysku w roku przyszłym. Jeżeli w kalkulacjach cenowych kierowano by się tylko realizacją planowanej marży pokrycia, to oznaczałoby to, że ze sprzedaży zamówień zostałaby pokryta suma BK I, BK II oraz DB3, lecz firma nie osiągnęłaby zysku. Firma nie tylko nie miałaby wówczas szans podwyższenia cen, lecz utraciłaby możliwość osiągnięcia w latach późniejszych znowu założonego zysku. Stąd też firma Starkfried postanowiła w kalkulacjach cenowych zwiększyć narzut zysku o 4%. Wymaga to zmiany w naszych kalkulacjach, które polegałyby na zastąpieniu planowanej marży pokrycia marżą oczekiwaną, zapewniającą firmie zysk wyższy o 4%. To spowoduje, że uzyska się pozytywne odchylenie między liczbami kalkulowanymi a planowanymi dla całego przedsiębiorstwa. Odchylenie to zwiększa realizm przeprowadzonych kalkulacji, ponieważ firma Starkfried musi zachować konkurencyjność, ażeby dalej działać. Natomiast kalkulacja z narzutem zysku równym 0 nie byłaby dobra dla całego rynku, jak również dla oczekiwań klientów. W związku z tym, w kolumnie C zwiększona została założona marża pokrycia o 227 tys. DM w stosunku do marży planowanej. Dodatkowa kwota marży pokrycia musi być, razem z nie rozliczanymi kosztami gotowości (są to BK I „centrali" i całe BK II) podzielona między 4 grupy produktów - tutaj podział oparto na obrotach, ale można też na roboczogodzinach czy 69 materiałach bezpośrednich. 8 czynności – (8) sporządzenie kalkulacji • Jeżeli odniesiemy założoną marżę pokrycia do przepracowanych roboczogodzin, to widać, że przeciętna wielkość dla całego przedsiębiorstwa różni się od wartości dla poszczególnych produktów. Wynika to z różnic z ich sytuacji rynkowej, w rozmiarach produkcji, strukturze kosztów i ich sytuacji na rynku. • Pokazuje to także, że kierowanie się przeciętną marżą pokrycia tylko niekiedy pozwala osiągnąć zamierzone wyniki, stąd trzeba obliczać marże dla poszczególnych produktów. • W dyskusji przeprowadzonej w firmie Starkfried nad wynikami okazało się, że dotychczasowy sposób kalkulowania cen dla poszczególnych grup produktów jest lepszy od kalkulacji opartej na kosztach przeciętnych i powoduje, że ceny poszczególnych grup produktów nie będą odpowiadały rzeczywistości zachodzącej na rynku. • W naszych późniejszych kalkulacjach cen ofertowych będą stosowane założone marże pokrycia ustalone dla grup produktów. Przeciętna założona marża pokrycia obliczana dla całego przedsiębiorstwa stanowić będzie tylko wartość kierunkową, służącą ogólnej orientacji. Wyznacza ona „środek", wokół którego oscylują inne wartości marż. 70 8 czynności – (8) sporządzenie kalkulacji • Przez porównanie marży przeciętnej z marżą ustaloną dla zamówień (oferty) uzyskuje się różnicę stanowiącą jednocześnie punkt odniesienia, który pozwala zastanowić się nad szansami rynkowymi produktów, strukturą kosztów i rozwojem sprzedaży dla poszczególnych grup produktów. Dane te są szczególnie pomocne przy przewidywaniu rozwoju firmy, podejmowaniu decyzji inwestycyjnych i wzrostu produkcji nowych produktów. • Tak więc tworzy się nowy schemat dla kalkulacji cenowych przeprowadzanych przy zastosowaniu marży pokrycia. Koszty zmienne produkcji (materiały, płace, koszty specjalne) + założona marża pokrycia (w procentach liczonych od kosztów zmiennych produkcji) -------------------------------------------------------------------------------------------------------= Cena sprzedaży przy normalnej pozycji na rynku 71 8 czynności – (8) sporządzenie kalkulacji • Cenę podwyższa się w szczególnie dobrej sytuacji rynkowej i redukuje się, gdy zachodzą następujące zdarzenia: - rośnie nacisk ze strony konkurencji - nie w pełni są wykorzystywane zdolności produkcyjne - przyjmuje się zamówienia pozaplanowe, jeśli wydaje się to celowe z punktu widzenia ogólnej sytuacji rynkowej • Założoną marżę brutto oblicza się następująco: + koszty gotowości I, które będą bezpośrednio agregowane dla grupy produktów lub centrum zysku + suma kosztów „centrali" nie dzielonych na centra zysku (koszty produkcji i koszty gotowości I „centrali") + koszty gotowości II + porównywalny zysk podzielony, w relacji do kosztów zmiennych produkcji*, na centra zysku (* w procentach – w firmie Starkfried podziału dokonuje się według zasady „udźwignięcia”) 72
